冶金行业联产品成本核算的研究
刘小燕
摘要：联产品的共同成本作为成本会计中核算的重要部分，它分配的合理与否在一定程度上决定了产品成本的准确与否，合理的分配方法也体现了成本会计信息的质量特征。文章通过研究联产品联合生产成本的各种分配方法，对其会计信息质量特征做出深入分析。
关键词：联产品成本；分配方法；辅助核算；成本控制
联产品，是企业使用同一种专业原料，在经过同一生产过程投入相同的生产所需原材料同时产出两种或两种以上性质和用途的主要产品。
联产品正常要到生产过程完结时才能分离开，但是也有在中间阶段可能分离出来的联产品，联产品在分离以前，各种联产品的生产费用是归集在一起的，称为联产品成本。联产品从投产开始，到一定阶段在某个阶段才分离出来，分离后如果深度加工，其发生的费用可分对象直接按深加工产品归集，但分离前的联产品公共成本，就只能以全部联产品为核算对象，根据各企业生产特点，选用适合且固定的产品成本归集方法，归集求得共同成本，然后采用适用于本企业的分摊方法或比率进行分摊。一般来说，各种联产品的总成本包括两部分：分摊的共同成本及分离后的深加工成本，其中应负担的共同成本额占总成本的比例较大。因此，共同成本分摊方法是否科学、合理，对于准确核算联产品成本，及后续产品定价，有着决定性影响。尤其是伴生矿企业较为明显，目前联产品成本分摊方法比较多，但是还没有一个比较固定的方法，下面以伴生矿行业为例做一些探讨和研究。
沽源铀业公司是一家从事铀钼伴生矿的采选的冶金企业，生产工艺是常规浸出工艺，主要产品是四钼酸铵及铀产品。生产工艺如图1：
从上述的工艺流程图可以明显看出：破磨、浸出、萃取过程中加入的原材料都是公用的，到沉淀工艺才能分离出钼酸铵和铀产品。两种产品产量和价值相差很大，铀产品价值高产量低，钼酸铵价值低产量高。一、按产量分配法
如果按产值比例分配法分配各联产品的联合成本。它把联合成本的分配与各产品的销售价格联系起来，既考虑了产量差异又考虑了价格差异，售价高的产品多分摊联合成本，售价低的少负担联合成本。最终各联产品的毛利率是相同的，一条生产线的两种产品可实现盈亏同步，但也有其弊端就是，现实中价格高的产品并不一定花费较高的成本。不能真实的反映产品的耗费，违背会计核算的真实性和相关性。故这种方法适用于销售价格较为稳定，且产品受资源限制任何一种产品不生产不经济的企业。具体见表1。二、按产值分配法
若按产值分配法是按各联产品的产值比例分配联合成本的方法。它把联合成本的分配与联产品的最终销售价格联系起来，既考虑了产量差异又考虑了价格差异，售价高的产品多分摊联合成本，售价低的少负担联合成本。最终各联产品的毛利率是相同的，一条生产线的两种产品可实现盈亏同步，但也有其弊端就是，现实中价格高的产品并不一定花费较高的成本。不能真实的反应产品的耗费，违背会计核算的真实性和相关性。故这种方法适用于销售价格较为稳定，且产品受资源限制任何一种产品不生产不经济的企业。具体见表2。
从上述两种分配方法可以看出冶金类企业因受资源制约，对于两种产品价格悬殊的伴生矿采冶企业采用产值分配法较为适宜。
另因冶金行业产值受矿石品位、回收率、产品售价影响，联产品间分摊比例受影响，导致产品单位成本波动较大，故成本核算可以辅助以矿石量为核算对象进行核算，因制定各种原材料的消耗定额一般都是按照单位矿石量的，也方便进行原材料消耗的控制。具体见表3：
上述各原材料的单耗都是经过长期的生产经验制定的，年初会根据年度生产计划及市场情况制定一个标准成本，标准成本是指结合单耗标准和原材料市场价格等相关指标而设计的，将成本的事前控制、事后控制及核算功能有机结合而形成的一整套成本控制系統，另外，考虑原材料市场价格变动对标准成本的影响，原材料消耗全部以数量金额式进行辅助核算，方便对单耗的异动进行分析和控制。
冶金行业标准成本控制的不足具体表现在以下几个方面：第一，管理人员成本意识相对淡薄。冶金加工企业管理人员的专业主要为化工以及冶金专业，管理人员的工作重心主要考虑的是怎样完成上级下达的产量指标，从而扩大公司产能，因为一般冶金行业产量能否完成是直接和管理人员工资挂钩的，所以会造成重生产、轻管理的经营模式，再加上对标准成本的认识不足，总认为成本控制是财务部门的事。导致成本控制与实际的生产管理俩张皮的现象。第二，成本标准稳定性受市场制约。标准成本的制定需要生产部门根据日常的生产工艺获得原材料消耗的基础数据，然而在出现实际工作中，因标准的制定直接涉及生产一线后续绩效工资，所以生产部门会将标准消耗量定的偏高，以便后续方便完成。这就要求会计人员对生产工艺熟悉并知晓各种原材料的标准消耗量，对生产部门制定的消耗定额进行合理控制。再者，标准成本系统需要根据产品生产过程中所涉及的各种不同的生产所需原材料制定标准，而且分离后的材料消耗还需根据不同产品制定，并且每种标准仍需根据工艺的不断改进陆续修定，所以，实施过程中所需的人力和物力的投入较高。第三，成本差异分析深度不够。当一种成本变化异常时，必须透过数据异动的背后的相关因素进行调查分析，才能查找出影响成本的真正原因，及时采取有效措施加以控制和改进。然而大多企业只是对成本差异进行了结转，并没有进一步分析差异产生的原因。
冶金企业的生产特点通常是资源受限，不能自行决定产出产品的品种及数量，生产过程中消耗大量的化工原材料及能源，并且生产工艺繁复多变、产品品种相对固定。这种特点决定了冶金企业适合采用标准成本法。企业想要发展就必须重视科研，通过科研改进生产工艺降低生产成本是一条较为长远又经济的道路。另外在目前国家倡导的节能降耗的大形势下，政府对清洁能源的使用有补贴或优惠政策，就此可以改变燃料消耗方式，加强循环利用，以降低生产成本。
（作者单位：中核沽源铀业有限责任公司）
摘要：联产品的共同成本作为成本会计中核算的重要部分，它分配的合理与否在一定程度上决定了产品成本的准确与否，合理的分配方法也体现了成本会计信息的质量特征。文章通过研究联产品联合生产成本的各种分配方法，对其会计信息质量特征做出深入分析。
关键词：联产品成本；分配方法；辅助核算；成本控制
联产品，是企业使用同一种专业原料，在经过同一生产过程投入相同的生产所需原材料同时产出两种或两种以上性质和用途的主要产品。
联产品正常要到生产过程完结时才能分离开，但是也有在中间阶段可能分离出来的联产品，联产品在分离以前，各种联产品的生产费用是归集在一起的，称为联产品成本。联产品从投产开始，到一定阶段在某个阶段才分离出来，分离后如果深度加工，其发生的费用可分对象直接按深加工产品归集，但分离前的联产品公共成本，就只能以全部联产品为核算对象，根据各企业生产特点，选用适合且固定的产品成本归集方法，归集求得共同成本，然后采用适用于本企业的分摊方法或比率进行分摊。一般来说，各种联产品的总成本包括两部分：分摊的共同成本及分离后的深加工成本，其中应负担的共同成本额占总成本的比例较大。因此，共同成本分摊方法是否科学、合理，对于准确核算联产品成本，及后续产品定价，有着决定性影响。尤其是伴生矿企业较为明显，目前联产品成本分摊方法比较多，但是还没有一个比较固定的方法，下面以伴生矿行业为例做一些探讨和研究。
沽源铀业公司是一家从事铀钼伴生矿的采选的冶金企业，生产工艺是常规浸出工艺，主要产品是四钼酸铵及铀产品。生产工艺如图1：
从上述的工艺流程图可以明显看出：破磨、浸出、萃取过程中加入的原材料都是公用的，到沉淀工艺才能分离出钼酸铵和铀产品。两种产品产量和价值相差很大，铀产品价值高产量低，钼酸铵价值低产量高。一、按产量分配法
如果按产值比例分配法分配各联产品的联合成本。它把联合成本的分配与各产品的销售价格联系起来，既考虑了产量差异又考虑了价格差异，售价高的产品多分摊联合成本，售价低的少负担联合成本。最终各联产品的毛利率是相同的，一条生产线的两种产品可实现盈亏同步，但也有其弊端就是，现实中价格高的产品并不一定花费较高的成本。不能真实的反映产品的耗费，违背会计核算的真实性和相关性。故这种方法适用于销售价格较为稳定，且产品受资源限制任何一种产品不生产不经济的企业。具体见表1。二、按产值分配法
若按产值分配法是按各联产品的产值比例分配联合成本的方法。它把联合成本的分配与联产品的最终销售价格联系起来，既考虑了产量差异又考虑了价格差异，售价高的产品多分摊联合成本，售价低的少负担联合成本。最终各联产品的毛利率是相同的，一条生产线的两种产品可实现盈亏同步，但也有其弊端就是，现实中价格高的产品并不一定花费较高的成本。不能真实的反应产品的耗费，违背会计核算的真实性和相关性。故这种方法适用于销售价格较为稳定，且产品受资源限制任何一种产品不生产不经济的企业。具体见表2。
从上述两种分配方法可以看出冶金类企业因受资源制约，对于两种产品价格悬殊的伴生矿采冶企业采用产值分配法较为适宜。
另因冶金行业产值受矿石品位、回收率、产品售价影响，联产品间分摊比例受影响，导致产品单位成本波动较大，故成本核算可以辅助以矿石量为核算对象进行核算，因制定各种原材料的消耗定额一般都是按照单位矿石量的，也方便进行原材料消耗的控制。具体见表3：
上述各原材料的单耗都是经过长期的生产经验制定的，年初会根据年度生产计划及市场情况制定一个标准成本，标准成本是指结合单耗标准和原材料市场价格等相关指标而设计的，将成本的事前控制、事后控制及核算功能有机结合而形成的一整套成本控制系統，另外，考虑原材料市场价格变动对标准成本的影响，原材料消耗全部以数量金额式进行辅助核算，方便对单耗的异动进行分析和控制。
冶金行业标准成本控制的不足具体表现在以下几个方面：第一，管理人员成本意识相对淡薄。冶金加工企业管理人员的专业主要为化工以及冶金专业，管理人员的工作重心主要考虑的是怎样完成上级下达的产量指标，从而扩大公司产能，因为一般冶金行业产量能否完成是直接和管理人员工资挂钩的，所以会造成重生产、轻管理的经营模式，再加上对标准成本的认识不足，总认为成本控制是财务部门的事。导致成本控制与实际的生产管理俩张皮的现象。第二，成本标准稳定性受市场制约。标准成本的制定需要生产部门根据日常的生产工艺获得原材料消耗的基础数据，然而在出现实际工作中，因标准的制定直接涉及生产一线后续绩效工资，所以生产部门会将标准消耗量定的偏高，以便后续方便完成。这就要求会计人员对生产工艺熟悉并知晓各种原材料的标准消耗量，对生产部门制定的消耗定额进行合理控制。再者，标准成本系统需要根据产品生产过程中所涉及的各种不同的生产所需原材料制定标准，而且分离后的材料消耗还需根据不同产品制定，并且每种标准仍需根据工艺的不断改进陆续修定，所以，实施过程中所需的人力和物力的投入较高。第三，成本差异分析深度不够。当一种成本变化异常时，必须透过数据异动的背后的相关因素进行调查分析，才能查找出影响成本的真正原因，及时采取有效措施加以控制和改进。然而大多企业只是对成本差异进行了结转，并没有进一步分析差异产生的原因。
冶金企业的生产特点通常是资源受限，不能自行决定产出产品的品种及数量，生产过程中消耗大量的化工原材料及能源，并且生产工艺繁复多变、产品品种相对固定。这种特点决定了冶金企业适合采用标准成本法。企业想要发展就必须重视科研，通过科研改进生产工艺降低生产成本是一条较为长远又经济的道路。另外在目前国家倡导的节能降耗的大形势下，政府对清洁能源的使用有补贴或优惠政策，就此可以改变燃料消耗方式，加强循环利用，以降低生产成本。
（作者单位：中核沽源铀业有限责任公司）
