标题 | PPP项目的增值税成本效应问题研究 |
范文 | 肖其韵 摘要:与过去的政府采购及普通增值税纳税项目相比,政府与社会资本合作(PPP)项目产生一定的增值税成本,主要在以下三方面有所体现:首先,纳税主体的改变导致非税主体的政府增缴增值税;其次,目前的增值税机制,PPP项目的增值税使政府部门产生纵向及横向收入再次分配的情况;最后,PPP整个过程中,建设、运营、转移时期都产生不一样的增值税成本效应。在世界各国PPP方式推广过程中广泛存在各种成本效应困难。本篇文章在引进各国先进工作经验的前提下,与本国国情有效融合,提出有效意见,从而为不断降低PPP项目中的增值税成本效应提供帮助。 关键词:PPP项目;增值税;成本效应;问题研究 一、PPP项目的增值税成本效应 (一)PPP项目的增值税导致政府机构内的收入再分配 PPP项目的增值税站在纵向及横向两个角度对政府部门内部的收入进行合理分配。首先,纵向收入的合理分配,主要是对中央及地方政府的税收收入进行合理分配。地方政府是我国PPP项目的主要购买者,地方政府是其中的股东之一也是增值税的实际纳税人。我国增值税属于中央及地方共享税,进而地方政府作为其中的股东之一也需要缴纳增值税,一些交给中央,从而发生地方补贴中央的情况。其次,对横向收入进行合理分配。主要是对税务机构与政府其他机构的收入进行再次分配。在我国PPP方式的大力推广过程中,税务机构不具备执行部门的职责,而是PPP项目的执行机构,通常也属于PPP项目公司的一位股东。在缴纳增值税过程中,税务部门将依法征收执行机构的国家机构的税收,就是减少执行机构的收入。在实践过程中,各政府机构之间存在利益关系,只要有收入再分配使本机构增加过多成本,就会发生以下两种状况:第一,这一机构为了合理管控成本而降低一些服务,二是对应的成本间接转移到PPP项目公司。不管发生哪种状况,都会大幅降低政府效率。 (二)纳税主体的特殊性导致的增值税成本 理论上讲,PPP方式属于一种公共产品供给的新形式,政府是其最终的供给义务目标,是由PPP项目企业取替政府部门来实施公共产品供给职责。所以,站在这一方面来看,PPP方式与过去的政府采购没有存在很大差异。通常状况下,公共机构不属于增值税的主要纳税对象,我国也是这样。所以,公共机构提供的服务不存在缴纳增值税的情况,也不能用于进项抵扣,如此可以看出,在增值税抵扣链条中不包括政府机构。可是,在目前的增值税机制下,PPP项目以项目公司为公共产品的主要供应商,属于增值税纳税主体,需要依法纳税。而政府属于项目公司其中一位股东,也是纳税人也需缴纳增值税,这些成本属于PPP项目公司的额外成本。 (三)PPP全生命周期中的增值税成本效应 1.建设阶段的增值税成本 在PPP项目中,与PPP项目的整个过程中相比,建设时间不长,并且不存在运营收入,但是却需要支付较大成本。所以,项目建设过程中一般没有增值税销项税额形成,但却存在大额的留抵税额。这不仅占用了大量的现金流,而且直接导致了长期抵扣的现值低于目前可抵扣的现值,从而大幅提高PPP项目的增值税成本。 2.运营阶段的增值税成本 同一般公司的收入相比有所不同,PPP项目公司主要以供应公共产品獲取收入。这一收入主要分为以下两点:第一部分是在替代公共产品供应商的情况下,以营业期间“收益”的形式向PPP项目公司支付原有的政府支出费用。先不说“政府支付费用”这一部分,对于使用人员支付费用这一部分,其根本也是因为PPP项目公司取替政府实施供应公共产品这一职责,从而获取政府出让的今后的利益。这些收入,与过去供应公共产品方式下政府支付的所有成本数值相一致,就是所谓的公共机构比较值。在过去以政府为主要供应部门的状况下,政府为主要的非税收公共产品供应部门,依据“税收公平原则”及“实质大于形式原则”,在这一理论前提下也应免收增值税。第二部分是引进社会资金后,由于对资源设备进行不断整合从而使建设成本大幅下降、进而不断提升运营效率,从而获取最大利益,真正达到“物有所值”这一效果。这些收入体现PPP项目的业绩效率,是PPP项目公司销售产品、提供服务所获利润,应该征收增值税。 二、政策建议 (一)加快顶层设计,明确与PPP项目增值税相关的关键性涉税问题 1.实行增值税税收优惠的“正面清单” 增值税在整个PPP过程中有所体现,不同项目存在很大区别,纳税节点很难制定统一要求。相对较好的办法就是,借鉴欧盟国家的先进工作经验,制定增值税优惠政策的“积极清单”,明确各自的主题和行业。参与公私合营项目的政府部门应被列入“积极名单”,包括一些重点扶持行业或公共产品属性较大的行业在法律责任范围内。“积极清单”内的主要供应商或行业,要依据法律法规开展税收优惠活动,不属于“积极清单”内的供应商或行业,应依法征收增值税,没有享受税收优惠权利。“积极清单”要与时俱进,合理调节。一些由于现在税收制定阻碍而产生的反复征税情况,可以运用先征后返或税收减免等办法降低增值税成本效应。 2.明确PPP项目公司“收入”的性质 PPP项目公司内政府股东收益、PPP项目运营过程中所获收益及项目结果时资金或股权变更过程中获取的收益性质不一样,对PPP项目整个过程中增值税税收支付产生很大区别,这些“收入”特征需要权威的解释。首先,对PPP项目公司股东中政府股东的纳税部分应不应该征收增值税进行明确。如果全部需要缴税,这一部分税额用不用退税,怎样退税,退税金额是多少,这都需要深入分析。因为政府本身不属于主要纳税机构,这些缴纳税收属于反复纳税,考虑到及时退税或直接免税的及时性激励效果高于税后退税,我们认为比较简单有效的方法是,在核算PPP项目公司总增值税金的前提下,直接免除政府股东所占税额。第二,PPP项目在运营期间的“收益”性质,理论上来讲,PPP项目公司运营过程中收益比PSC 值低的部分,其性质是,公共产品主要供应商发生改变后,政府应该直接使用的资金来自PPP项目的“收入”。要明确是将其全部作为营业收益,还是同意PPP项目公司根据“物有所值评价”报告中的PSC值将其抵扣。从税收征管方面来讲,对于多种性质的收益,建设方、运营方、融资方等相关增值税税率存在很大区别,均将“收入”认定为企业收益,统一征收增值税,导致成本增加。 (二)引入全面增值税纳税制度 针对PPP方式的增值税情况,制定健全的增值税纳税机制是最为有效的处理办法,就是把公共机构归入增值税纳税领域,从而将对主要的增值税影响彻底清除。可是,制定健全的纳税增值税机制是一项激励办法,要在现有增值税主要机制不发生变化的状况下对现有的国家公共机构资金体系进行转变。将政府归入增值税纳税链条中,要將全部公共部门作为一个整体,一个公共机构进行增值税征收,就这导致这一机构预算降低,同时提升公共机构的税务部门增值税收益。 (三)制定PPP项目的增值税税收优惠政策 1.允许各级政府在其增值税收入范围内对本级PPP项目进行增值税税收优惠 一方面,由于我国PPP项目主要汇集在地方政府,需要通过相应的优惠政策安排来降低增值税成本效应的影响,鼓励所有参与者,从而促进PPP项目长远发展;另一方面,站在外部性角度,中国的PPP项目主要集中在地方政府层面,竣工后的产出以地方公共产品为主,效益往往更集中在地方层面。地方公共物品应当属于地方政府的行政权和地方支出职责。所以,从原则上讲,地方PPP项目的税收优惠应当减少或者由地方税收分担。它符合外部性原则。 2.适时制定专门的PPP增值税税收优惠办法 站在长远角度,一定要在PPP法律法规制定完成后建立专门的PPP增值税税收优惠方案。通过欧盟经验可以看出,8个已经建立专项方法的国家,也在努力推广。我国的PPP项目,在营改增的前提下,增值税成本效应的影响会越来越显著,处理有关问题迫在眉睫。需要指出的是,欧盟的经验还表明,当政府普遍从PPP项目中获得退税或税收优惠时,社会资金参与方将面临竞争和融资等障碍,从而大幅降低经济效率。 三、结束语 总体来讲,与过去的政府采购及普通增值税纳税项目进行比较,政府与社会资金合作项目产生很大的增值税成本效应,主要在以下三方面有所体现:首先,纳税主体的改变导致向非税主体的政府征收增值税;其次,目前存在的增值税机制下,PPP项目的增值税促使再次分配政府部门的纵向及横向收益;第三,PPP整个过程中,构建、运营及转移过程中都产生不同的增值税成本效应。这些成本效应在世界各国PPP方式推广过程中广泛存在一定困难。 参考文献: [1]王经绫,赵伟,黄燕娜.浅析PPP项目公司的增值税问题[J].中国财政,2017 (16). [2]陈新平.PPP涉税问题研究[J].中国财政,2016 (14). |
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