| 标题 | 非法所得也应征税 |
| 范文 | 戚晓雷 摘要实践中,税务部门发布相关的规范性文件对非法所得征税,已成为不争的事实,并在社会上引起了广泛的关注与普遍的质疑。人们最担心的是,对非法所得征税是否意味着国家对其承认,学者们对此已经做了大量阐述。本文经过研究和思考,支持对非法所得征税的观点,并认为对非法所得征税不仅符合逻辑和法理,也不会导致非法所得合法化的后果。 关键词非法所得 可税性 合法性 中图分类号:D922.2文献标识码:A文章编号:1009-0592(2009)10-096-02 对于非法所得是否应当课税这一问题,从1995年,刘磊的一篇文章提到应税所得的合法性问题,一直到现在,理论上也没有形成统一的意见。对此,社会上一直存在正反两种截然相反的观点,正方认为国家只能对合法所得征税,反方认为非法所得也应当征税。虽然如此,实践已经走在了理论的前面。1996年,广东省地税局出台了《广州市关于特种消费行业临时受聘服务人员个人所得税征收管理问题的通知》,通知规定,从1996年7月1日起,广州市地税部门对活跃在一些娱乐场所的陪唱人员、服务人员,每月征收200-500元的个人所得税。此后,福建莆田、太原、沈阳、南京等地方税务部门也相继发布类似的通知。2006年1月,财政部、国家税务总局发布了《关于加强教育劳务营业税收管理有关问题的通知》(财税[2006]3号),首次规定国内学校超过规定标准收取的赞助费、择校费等收入,不属于免征营业税的教育服务收入,一律按照有关税法的规定征收营业税。这样一则通知又一次在社会上引起了轩然大波。笔者同意反方的观点,并从理论上阐述对非法所得征税的合理性,试图从主观理念上改变人们对征税等于合法的认识误区。笔者将从两个方面着重阐述对这一问题的观点。 一、法理上的合理性和正当性 对非法收入征税首先必须从理论上论证其合理性,使人们从思想上认同和信服。才能从观念深处改变人们对这一问题固有的价值判断。 (一)非法收入具有可税性 税收是国家参与社会财富分配与再分配的方式,在财产权既定的情况下,财产不可能也没有必要自我实现权利的重新分配。只有在财产实现收益的情况下,国家才可能基于该收益而参与财产的重新分配。所以一项经济利益必须具备收益性才是可税的。同时,从现代税法的实质课税理论来看,税法在判定某种收入能否加以课税时所关注的是该收入是否可以表明纳税人的纳税能力,即实质上的经济事实。纳税人的纳税能力的大小,是以他的经济事实的变化为基础的。即某人因经济事实的发生而使其财产增值(收益增加),则其纳税能力增强,因此将承担更多的纳税义务。从收益的可税性理论可以得出,收益是影响某一行为是否纳税的最主要因素,至于其来源是否合法并不是判断某行为是否纳税的标准。另外实质课税理论要求实质重于形式。某经济行为虽然形式上不符合税法的课税要件,但只要事实上产生收益,也应当纳税。换一种说法,某一经济行为形式上符合税法不应当征税的要件,但事实上使收益增加了,使纳税人的纳税能力增强了,因此就当对其征税。从这一点也可以得出,收益是影响某项所得可税的决定因素,合法与否并不是其决定因素。非法所得本质上也是收益的一种,它事实上增强了纳税人的纳税能力,所以具有可税性,可以被征税。 (二)将非法所得排除在征税范围之外,不符合法律上的公平原则 对非法所得征税持反对观点者认为,对于非法所得,罚没比对其征税更显公平。但事实上并非如此,从惩罚非法所得的角度,笔者做如下分析:对于从事非法行为获利并保有其所得的违法者来说,我们可以把他的整个获利过程分为以下几个行为:第一,本身非法的经济行为,即该行为本身违反了刑法、民法等法律或公序良俗原则。对该行为的惩罚可能会是监禁、罚款、没收财产。第二,利用公共设施和服务取得收入,当其非法所得被税法规定应当征税时,而该行为人没有申报纳税,因而违反税法的行为,该行为应当受到惩罚;当其非法所得没有被税法规定为应当征税时,该行为人不需要纳税,不会有违反税法的行为,也不会因此而受到惩罚。 从上述的行为分解可以看出,罚没财产仅仅是对非法行为本身的危害性加以处罚,并没有对其违反税法的偷税、逃税行为进行惩罚(假设法律规定对非法收入征税,且该行为人没有申报纳税)。如果法律不对非法所得课税,而合法所得反而要被征税,这无疑是对合法收入者的不公。纳税是每个公民应当承担的一般义务,而罚没仅仅是对违反其它法律所承担的法律责任,两者是重叠的关系,而不是相互排斥的关系。因此,从逻辑上我们可以推出,只有对违法者以偷税、逃税的“罪名”加以惩罚,才是公平的结果。那么,如果要使他们在法律上受此处罚,税法就应当明确对非法所得征税,或者对应税所得的概念做扩张解释,使其概念本身就包括非法所得。 (三)“无罪推定”原则在税法上并不适用,仅对合法所得征税并不能增强国家的税收效率功能 反对征税者以刑法上的“无罪推定、罪疑从无”的原则为依据,推定非法所得在被相关部门确定非法之前都是合法的,税务部门也就不需要对收入来源的合法性做判断,一律都以合法收入的标准征税,也就不存在对其合法性判断所造成的税收效率低下。但是,我们不妨从其对立面来思考,对非法所得征税难道就会造成税收效率下降吗?反而是在仅对合法所得征税的情况,如果被推定合法的所得,事后被相关部门认定为非法,税务部门还要退还所征纳的税款。而在法律明确对非法所得征税的情况下,退还税款的情况就会少得多。 而且,对于其推定,从法理的角度来分析也并不具有说服力。“无罪推定”的原则,在西方国家是被作为一项宪法原则来看待的。它的功能重在保障个人的自由,并排斥国家权力对个人自由的不正当干预。那么,在税法上以此为据推定所得合法的功能何在?沿着这种思路我们可以做两种推定:第一,国家要对推定合法的经济行为提供公共产品并对其加以保护。在推定合法的情况下,事实上对其中的非法所得征税是难以避免的,就会推出国家事实上也在保护非法所得,而做出这种推定显然是不符合税收的正义性。第二,在税法上推定非法行为及其所得合法,意在为税务部门提供理论支持,从而不必对所得进行合法性判断,以提高其征税的效率(这正是反对者做出此推定的目的所在)。事实上,这种推定导致的结果是,使的国家权力靠近权利,使其积极地干预公民财产权。而税法本身是一种侵权性质的法,其所征税的对象应当由国家法律明确加以规定,否则不能征税,就是意在防止国家权力被滥用干涉公民的财产权,这就是税收法定主义原则的初衷。 一方面税收法定主义原则要求限制税务部门的自由裁量权,在没有法律依据的情况下不能课税,以防止其对公民财产权造成不正当干涉;而另一方面还做出推定,以扩大税务部门的征税自由裁量权,事实上是在纵容干涉公民财产权的潜在危害行为。因此,这种推定不符合税收法定主义原则的要求,也不符合限制权力的宪法原则。所以,反对者以刑法上的“无罪推定”原则为依据,推定非法行为及其所得合法并对其征税的行为是与法理相冲突的,与“无罪推定”原则的保障功能没有可比性。那么,反对征税者据此所做出的论断也就不攻自破了。如果要改变这种冲突,要么不做这种推定,要么是明确规定对非法所得征税。而不做出推定,事先就必须对所得做合法性判断,这就会影响税收的效率,也容易造成税收的流失;而明确对非法所得征税不仅不会产生这种悖论,而且也不会对税收效率原则造成破坏。 二、对非法所得征税不会导致其合法化的后果 现实生活中,人们之所以对此关注和质疑,并不是因为对非法所得征税不合法理和道德,而是人们担心国家征税会使非法所得合法化。如果能消除这种担心,人们在道德上就会很容易接受对非法所得征税。其实,征税不会使非法所得合法化这一观点,在理论上争论不大。下面,笔者从三个方面归纳自己的观点: (一)某项行为本身的合法性与税收法律关系是否有效成立属于不同的法律判断,分别由不同的法律规范予以判断 例如,一项经济行为违反了刑法或民法,其非法性不能因为其纳过税符合税法的规定就予以改变。相反如果某行为人违反税法偷税、漏税也不能就此认为其原经济行为本身是非法的。所以征税与合法之间不具有必然的关系。 (二)从形式逻辑的角度来分析,征税等于承认合法的结论也是错误的 按照传统税法理论,国家应当对合法的收入进行征税,对其征税就应当承认其合法性。他们的基本推理形式是,如果某项所得是合法的,那么就应当对其课税;如果国家对某项所得进行课税就意味着国家承认其合法性,并对其保护。该判断显然违反了形式逻辑中的假言推理要求。假言推理要求,否定后件,就要否定前件;肯定后件,不能推出前件真假。根据假言推理形式,如果对某项所得课税,其合法性是不确定的。也就是说,对一项所得课税,该所得的来源可能是合法的,也可能是非法的。总之,征税不能必然推出合法的结论。 (三)如果征税等于合法,则在实践中不具有可操作性,而其造成的后果也是不公平的 试想,在课税即合法的情况下,某项所得要被课税,其先行调查行为必须相当严格,以区分合法所得与非法所得,而一旦认定其合法并课税,国家就要承认该所得的合法地位。显然,在实践中合法与非法收入并不总是泾渭分明,甚至有时难以区分,即使税务部门能够区分,也不能保证不出现错误,更何况区分过程是极其耗时耗力的工程。而一旦出现区分错误,将非法所得当作合法所得进行课税,就意味着该项所得是合法的,这显然是不合乎社会正义。 综上所述,对非法所得征税具有法理上的合理性和正当性,在实践中也不会产生非法所得合法化的后果。如果国家明确非法所得的可税性,使课税与合法相分离,就会消除人们在道德价值判断上对此行为的疑虑。 参考文献: [1]刘磊.关于税收“所得”概念的评价与分析.扬州大学商学院学报.1995(5). [2]张守文.收益的可税性.法学评论(双月刊).2001(6). [3]王玮.应税所得的合法性.财税法论丛.2004(5). [4]候梦蟾.税收经济学导论.北京:中国财政经济出版社.1990. [5]马国强.税收学原理.北京:中国财政经济出版社.1991. [6]解学智.所得课税论.沈阳:辽宁人民出版社.1992. |
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