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石油资源税制结构的国际比较研究

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周福兆　吴帅　蒲志仲

【摘要】石油资源开发利用所涉及利益关系复杂，对美国、加拿大、澳大利亚、委内瑞拉等国石油资源税制结构及其演变的分析比较表明：世界主要国家的石油资源税制结构均以从价矿产使用费为主、其他资源税费为辅，因此能够灵活调整和规范各种利益关系；石油资源税制结构主要由石油资源所有权和矿业权制度、中央与地方政府关系和国家财政目标等因素决定。

【关键词】石油生产国；资源税；税制结构；国际比较

中图分类号：F62.6；F62.1 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）14-0099-04

石油是现代社会经济运行的血液，决定石油资源配置效率和石油资源收益合理分配的石油资源税制，对于社会经济的健康发展具有举足轻重的作用。石油资源租的构成和变动比较复杂，所涉及利益关系众多，因此国家不可能用单一石油资源税制来完成石油资源配置优化和石油资源利益调节，必然会采取多种资源税费构成的结构性资源税制。因此，分析对我国有借鉴意义的主要石油生产国的石油资源税制结构，探讨各国石油资源税制结构的共同特点和决定因素，对于我国正在进行的石油资源税制改革，具有十分重要的现实意义。

一、石油资源租与石油资源税制结构

（一）狭义石油资源税与石油资源租

在石油资源非国有情况下，石油资源税是对石油资源所有者获得的石油资源租的征税，调节的是国家与石油资源所有者之间的利益关系。石油资源国有制条件下，石油资源税就是国家资源所有者权益的经济实现方式，调节的是作为资源所有者的国家与石油开发投资经营者之间的利益关系。要合理设计石油资源税，就必须了解石油资源租及其变动的决定因素。一般地：

石油资源租=石油价格-石油生产完全成本

（1）

其中，石油价格由石油市场供给与需求决定或由政府确定；石油生产完全成本包括石油勘探、开发投资支出，开采作业成本和合理利润。短期内，石油生产完全成本又可分为变动成本或边际成本；作为不变投入要素所获得的支付，包括投资成本补偿加合理利润，亦称准租金。因此，有：

石油价格=石油资源租+准租金+石油生产边际成本（2）

一油田石油资源租的大小主要由石油资源品质、丰度、地质条件、矿区经济地理区位条件和石油价格决定，不同油田的石油资源租在量上呈现级差性。能够体现不同油田石油资源租价值级差的石油资源税，不仅合理调节了矿产资源所有者与经营者利益关系，还使不同油田的石油生产经营者能公平竞争。通常，一个油田开采周期有二十多年到五十年以上，其间石油价格会经历大幅度和长周期波动。若油田租赁合约中作为资源所有者权益的石油资源租在低油价时期确定，则在石油价格成倍上涨的高油价时期，石油生产经营者便会获得社会经济发展带来的巨额暴利即超额利润：

高油价=合同石油资源租+超额利润（垄断经营租）+准租金+边际成本（3）

从收入分配公平角度，政府必须通过某种形式的石油资源税来调节石油生产经营者的暴利收入。相反，在油价长期低迷时期，石油生产经营者在交纳既定石油资源租后，有可能得不到合理利润甚至投资成本也不能完全补偿，使生产难以为继。石油产业是国民经济重要支柱产业，此时政府必须以税收优惠形式，如“投资津贴”或减免石油资源租等方式支持石油企业，来调节作为社会经济平稳发展的全社会利益与石油生产经营者、石油资源所有者利益之间的关系。

（二）广义石油资源税与石油资源租

现代社会，一切经济活动都必须在政府所提供的各种公共服务和公共设施基础上进行，石油生产活动也不例外。同时，石油开发生产还会带来生态破坏和环境污染等负外部性。从成本补偿责任和分配公平角度出发，社会成本必须通过一定的税收形式，将包括公共服务成本和负外部性成本在内的石油生产社会机会成本（称公共资源租），内在化到石油企业：

石油价格=石油资源租+社会机会成本+边际生产成本+准租金（4）

社会机会成本的补偿由通行税和环境税来实现，其与生产经营者获得的准租金和可能获得的垄断经营租，都是石油资源价值的转移，构成广义石油资源租：

广义石油资源租=石油资源租+公共资源租+垄断经营租+准租金（5）

显然，若石油价格一定，在广义石油资源租范围内，狭义石油资源租、公共资源租、准租金和垄断经营租之间在量上呈此消彼长关系。若忽略社会机会成本，尤其忽略补偿负外部成本的环境税，则公共资源租就会转化为狭义的石油资源租和生产者的垄断经营租，导致石油资源过快开发、生态破坏、环境污染甚至可持续发展危机。相反，若体现公共资源租的通行税过高，则应降低狭义石油资源租或使石油企业得不到合理利润。

（三）石油资源税制结构

石油资源税设计应从广义资源租内涵出发，才能合理规范和调节石油资源开发利用中所涉及的复杂利益关系。旨在调节广义石油资源租分配的石油资源税费为广义石油资源税，从宽口径财政收入角度而言政府无论是以税或还是“费”如资源补偿费、“金”如特别收益金形式获得的资源收入，都属于石油资源税。所以，可将基于广义石油资源租、调节不同利益关系、实现不同公共财政目标的各种石油资源税、费、金，总称为石油资源税制结构。因文章篇幅限制，本文涉及的石油生产社会机会成本的补偿仅限于矿业公共服务和一般公共服务成本补偿，而忽略生态环境方面负外部成本的补偿。本文的石油资源税制结构包括：（1）调节狭义石油资源租分配的石油资源税；（2）高油价时期的石油暴利税，或低油价时期为确保矿业和国民经济平稳发展的税收优惠措施；（3）补偿政府公共服务成本的矿业专项税和一般通行税。

二、主要石油生产国石油资源税制结构

（一）美国

美国是实行联邦制的成熟市场经济国家，是主要石油生产国，第一大石油消费国和进口国。地下石油资源归土地所有者，而联邦政府、州政府和个人三方均拥有土地，因此三方均拥有一定石油资源。石油公司通过竞争以租赁方式获得矿权，进行石油勘探开发生产经营活动。美国石油资源税制结构如下：

1.资源所有者权益的石油资源租及其分配。石油资源租构成组合：（1）矿地租，签约定金和递延地租，一般按矿区面积收取。（2）矿区使用费（亦称权利金），是资源所有者权益即石油资源租的主要实现方式，按石油收入或石油价格一定比率收取。历史上，美国矿区使用费率一般是1/8，20世纪70年代以来形成了根据油价长周期波动和不同矿区生产条件进行适当调节的机制。在20世纪70年代末高油价时期，石油矿区使用费率最高者为25%。美国联邦和州政府凭借对其所属土地下的石油资源所有权获得相应石油资源租，还通过累进制个人收入所得税、财产税或遗产税，使全社会分享私有者获得的石油资源租。

2.油价长周期波动时的石油资源利益调节。20世纪70年代高油价初期，美国政府以油价管制来抑制石油暴利和平息消费者不满。因价格管制效率低于1979年6月放弃，于1980年2月起对国内原油生产征收暴利税，后在低油价时的1991年底取消。21世纪新一轮油价高涨中，美国又一次出现征收石油暴利税的热议，但最终因金融危机爆发国际油价大跌而搁浅。在低油价时期，为支持石油产业健康发展、鼓励勘探开发，美国政府采取折耗优惠、勘探开发投资费用化方式，降低石油公司所得税负担。

3.石油矿业税和一般税。许多地方政府会征收采掘税或生产税性质的资源税，从价征收税率为1%或2%，用于州政府资源保护和对研究项目提供资金，为公共退休制提供资金和对海湾污染进行赔偿。有的产油州征收跨州税，使地方政府最大可能地分享油气资源租收益。

（二）加拿大

加拿大的国家制度、资源产权制度和矿业体制，石油资源所有权归属情况基本上与美国类似，其石油资源税制结构与美国的最大区别是：

1.矿区使用费率灵活滑动和调节。以阿尔伯塔省为例，该省就根据矿区条件、油井产量变化、增产措施（二次、三次采油）和市场价格变化实行滑动费率灵活调节，费率从5%（低油价时还有减免）到30%以上不等，高油价时高产油井最高达40%以上。这既可充分实现资源所有者权益，也可保证矿业公司有稳定的利润预期。因此，加拿大没有另外征收暴利税。此外，政府还对石油资源私有者获得的资源租征收一定比例的资源税。

2.出口关税与进口补贴。加拿大是石油出口国，但加拿大石油资源主要分布在西部，石油消费主要在东部。由于地域辽阔带来的运输成本等原因，西部石油出口到美国，东部从美国和世界其他地区进口石油。20世纪70年代国际油价大幅上涨，东西部石油利益矛盾突出。联邦政府征收石油出口关税并对进口石油进行补贴，以调节石油生产地区和石油消费地区之间的石油利益分配关系。

3.联邦政府和省政府均对矿业公司征收一般公司所得税，税率各有不同。此外，地方政府还以利润税形式征收类似于所得税的矿业税，税率为3%～12%。

（三）澳大利亚

澳大利亚和美国的政治制度、矿产资源产权制度和矿业体制相似。但其陆上石油一般为地方政府所有，石油资源租按“国际惯例”以从价矿区使用费为主、辅以矿地租方式收取。大陆架上的石油为联邦政府所有，由于海洋石油开发晚于陆上石油，其石油资源税制设计更科学合理：

1.海洋石油资源租金税（PRRT）。澳大利亚政府按级差资源租理论对其所拥有的海洋大陆架石油资源开发设计的资源租收取方式类似于利润税，以矿业公司现金流（收入扣除勘探、开发投资费用和作业成本后的现金流）为税基，税率为40%。PRRT本质是对矿业公司获得的表现为公司超额利润的石油资源租征税，同样税率下超额利润越高征的资源税额越高，较好反映不同矿区和不同油价下的资源租值变化，既能充分实现资源租又可有效保护矿业公司利益。

2.陆上石油推广PRRT。澳大利亚矿产资源丰富，为规避“资源诅咒”，解决养老金不足、降低澳大利亚公司所得税以提高经济效率，在2008年开始建立“未来的税制”的税改后，将联邦政府对海洋石油实行的资源租金税推广到属于州政府所有的陆上石油。对陆上石油征收资源经济租金税时会先扣除与地方政府收取的权利金额相应的税基，陆上石油资源租金税实质上是对矿业公司获得的扣除州政府收取权利金之后来自于石油资源价值的超额利润征税，调节的是全社会利益与作为资源所有者的州政府和矿业公司之间的资源利益分配关系。

（四）委内瑞拉

委内瑞拉石油储量丰富，石油资源为国有，国家石油公司（PDVSA）负责全国石油和化工业务，外国公司只能与PDVSA合资方式参与委石油开发。石油产值占国民生产总值的1/3，财政收入50%来自石油，非常注重石油资源租的获取：

1.复杂的石油资源税制结构：（1）按矿权面积征收的勘探税和开采税；（2）土地使用税，同样按勘探开发所使用的矿区土地面积征收；（3）石油公司天然气消费税，对石油生产过程中被作为燃料消耗掉的伴生天然气资源征税，税率为伴生品市场价值的10%；（4）从价征收的矿区使用费，费率较前述国家高；（5）带暴利税性质的石油公司所得税，对石油公司利润征收的所得税远高于对一般企业的所得税；（6）石油出口税，税基为出口价值的19%，税率为67.7%。石油公司还需交纳其他普通税费，如市政税、印花税、国民教育税、失业救济费、社会保险费等。复杂的石油资源税制结构，体现委政府对石油资源租的锱铢必较。

2.适时变动资源税费比率。委石油资源税制结构尽管复杂，但其主要构成为矿区使用费和带暴利税的所得税，政府根据国际石油市场价格变化进行适时和联动的调节。2002年之前矿区使用费率为1/6，石油公司所得税率为67.7%（一般公司仅为20%到30%）。2002年实施新石油法后，矿区使用费率调整为30%，为当时世界最高；所得税率下降为50%，即暴利税有所下降。随着国际市场油价不断上升委不断提高矿区使用费率，到2006年已提高到50%。2008年又开始提高暴利税，2011年的暴利税为：油价在每桶40美元和70美元之间时暴利税率为20%，70美元和90美元之间税率为80%，90美元和100美元之间税率为90%，超过100美元税率为95%。

三、各国石油资源税制结构的共性和决定因素

（一）可资借鉴的各国石油资源税制结构共同点

石油资源税制结构主要是调节石油资源开发中的各种利益关系，特别是资源所有者与石油生产经营者之间的利益关系。所以，无论石油资源产权制度和社会制度如何，无论是石油出口国还是部分依赖进口的石油生产国，各国石油资源税制结构都具有值得我们借鉴的共同特性。

1.以从价矿区使用费为主。以上四国主要通过从价矿区使用费来调节资源所有者与石油生产者之间的利益关系。从价矿区使用费，与统一定额的从量矿区使用费相比能在一定程度上体现资源租级差和市场变化带来的资源租变化，与利润分成矿区使用费相比不存在信息不对称带来的征管难题。正因为如此，从价矿区使用费成为石油资源租的主要实现方式。

2.资源税费水平调节日趋灵活。从20世纪70年代石油危机导致国际石油市场价格长周期大幅波动以来，包括信守契约精神的美国，都开始对矿区使用费率进行灵活调节，在高油价时期调高矿区使用费率或（和）征收暴利税；在低油价时调低矿区使用费率，或给予所得税优惠。美国和加拿大的矿产使用费，能反映各油田资源生产条件差异形成的资源租级差，特别是加拿大的滑动费率不仅能反映级差也能调节原油价格波动带来的资源租值变化。委内瑞拉则通过矿区使用费和暴利税相结合灵活调节。

3.让全社会分享资源红利。点源、分布极不均衡、价值巨大的石油资源租的分配，关系到社会分配的公平，进而关系社会经济发展的稳定与和谐。委内瑞拉资源国有，其石油资源租自然由全社会共享。美国和澳大利亚除联邦所有石油资源的石油资源租为全社会共享外，还通过暴利税或资源租金税和累进制收入税与财产税，让全社会分享非国有石油资源的资源租。

（二）石油资源税制结构的决定因素

各国石油资源税制设计的目的大同小异，但石油资源税制结构却有相当差别，决定因素主要有：

1.石油资源产权制度，包括所有权和矿业权制度。美国、加拿大和澳大利亚诸国，联邦、地方政府和公民各自拥有其土地之下的石油资源所有权，矿产资源租首先以矿区使用费形式归相应的所有者，地方政府和联邦政府只能通过矿业税、暴利税和累进制收入税、财产税等进行再分配调节。委内瑞拉石油国有，能以复杂的石油资源税制结构充分实现作为所有者的石油资源租。

2.中央和地方政府关系。美国、加拿大和澳大利亚都是联邦制国家，中央与地方政府之间不仅各自拥有归属自己的石油资源，而且财权事权和税权相对独立。联邦政府要对地方政府所属石油资源租进行再分配调节，会遇到地方政府抵制，旨在让全社会共享石油资源红利的暴利税立法殊不容易。全部石油资源为国家所有的委内瑞拉，则可灵活地设置石油资源税制并能适时调整税率。

3.石油收入在国家财政中的地位。委内瑞拉与加拿大同为石油出口国，但前者石油收入在国家财政收入中的比重远大于加拿大。因此，委内瑞拉的石油资源税制结构设计，要充分地将本国石油资源租纳入中央政府财政，以更有效地将石油资源租纳入全社会再分配。

4.石油开发经营市场竞争程度。历史上，世界石油资源开发市场上石油跨国公司“七姊妹”具有垄断地位，石油资源租的相当部分转化为石油公司的超额利润。如今，由于国际石油勘探开发市场竞争程度的增加，跨国石油公司的市场优势不再，因此无论是实行石油资源国有的委内瑞拉，或是多种所有制并存的美国、加拿大和澳大利亚，都能根据石油市场供求关系变化带来的石油资源租值变动，以多种形式进行灵活调节，以充分实现石油资源所有者权益。

经过长期的发展与演变，世界主要国家石油资源税制结构均能充分实现资源所有者权益，适应石油资源租的市场波动，使全社会能够分享石油资源红利。他山之石，可以攻玉。我国正在进行资源税制改革攻关，石油资源税制改革更是一马当先。我国石油资源税制结构，包括实现狭义石油资源租的矿权使用费、资源补偿费和资源税，调节石油经营暴利的石油特别收益金，以及包括增值税和所得税在内的通行税，在形式上已基本完善并与国际接轨。但是，从国际经验上看，我国石油资源税制在税权和征收机构设置，资源税费水平确定与调整，资源税费立法，石油资源税制统筹和协调等方面仍存在许多问题，需进一步改革完善。

【参考文献】

[1] 赖永添，陈少强，李炜.加拿大和美国矿业资源税费情况及对我国的启示[J].财务与会计，2012（2）：62-66.

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[5] 蒋瑞雪.委内瑞拉石油法及启示[J].国土资源情报，2008（5）：16-18.

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