| 标题 | 税收制度促进循环经济发展的机理与变革 |
| 范文 | 摘要：循环经济作为一项系统性工程，除了必要的技术支持之外，完备的制度建设才是促进其健康、持续发展的关键要素。基于循环经济的外部性和公共性特征，从企业微观、园区中观、社会宏观三个层次上利用税收制度推动循环经济良性发展。同时，循环经济对税收制度提出了崭新要求，税收制度自身亟需展开重大变革，以适应经济、社会与生态的协调发展。 关键词：循环经济;税收制度;关联;作用;变革 中图分类号：F27文献标志码：ADOI：10.3969/j.issn.1008-4355.2015.06.02一、循环经济需要制度保障循环经济乃一项系统性工程，涉及层面不仅包括经济增长问题，还包括生态保护问题，更是关系到所有社会主体及后代子孙持续生存的社会问题。循环经济是一个强烈依赖制度力量的运行方式，需要构建区别于传统经济模式的新的市场运行和赢利机制，并非旨在改变经济运行的内在规律，而是通过一定的制度安排，来使企业进行的循环生产有一定的收益预期，以此来规范和引导这种新型的经济运行模式[1]。例如，从物质的属性看，虽然多数废弃物属于可再生的资源，但将废弃物还原成可用资源的成本很高，经济性相对较差，单纯靠利益驱使，难以促使企业自觉地遵循循环经济理念，所以亟需从整体上利用制度进行扶持、引导（见表1）。在我国，循环经济尚处于起步阶段，完备的制度建设是促进循环经济健康、持续发展，实现建设资源节约、环境友好型社会目标的基本保障。 表1：促进循环经济发展的制度工具表利用市场创建市场行政手段公众参与减少补贴 信息公开资料来源：世界银行环境局：《里约后五年——环境政策的创新》，张庆丰，等，译.北京：中国环境科学出版社，1997年版。 具体来看，制度在循环经济发展中的功能体现在以下方面：第一，协调利益关系，循环经济需要在原有主体之间进行利益协调，在一定范围内将社会资源进行合理配置;第二，规范经济行为，循环经济要求生产者和消费者改变在传统生产、生活方式下建立新的行为模式，利用制度作为一种规则产生强制力来规范和约束两者的行为;第三，激励行为选择，制度能够使循环经济中的个人收益率不断接近社会平均收益率，从而促使人们自觉选择符合循环经济模式的行为;第四，降低交易成本，制度安排可以通过降低循环经济活动中的不确定性，抑制“经济人”的机会主义倾向，提供稳定的预期而降低交易费用，第五，塑造和谐意识，循环经济的制度安排所内蕴的有关人与自然和谐相处的伦理、价值观念，最终会对该社会的整体伦理状况和精神文明发展的方向产生重要影响。 税收制度作为国家意志的体现，是纳税人必须遵循的法律准则，它通过运用国家强制力制裁违法和犯罪，约束纳税主体的社会经济行为，使之符合国家的政治经济需要。在诺曼·尼科尔森看来，发展中国家经济发展最关键的问题就在于支撑力和效率的不足，而制度恰是支撑力和效率不足的重要原因之一[2]。税收制度缺位无法形成对循环经济发展的有效激励和约束，尤其对于我国这样处于经济转型时期的发展中国家而言，税收制度建设更加具有关键意义。完善、创新包括税收制度在内的制度体系，促进资源利用、环境改善已迫在眉睫。 二、税收制度作用循环经济的内在机理（一）循环经济外部性与税收制度 西南政法大学学报胡耘通：税收制度促进循环经济发展的机理与变革所谓外部性就是由于私人成本（或收益）与社会成本（或收益）不一致时，私人活动对其他人的福利产生积极或消极的影响。如果给其他人福利带来的损失（即成本），就是“负外部性”;如果改善其他人的福利（即收益），则是“正外部性”。资源环境问题带有典型的外部性特征，导致在私人成本和社会成本发生背离的情况下，依靠市场的自由竞争不可能达到社会福利最大。针对外部性造成的市场失灵进行校正，庇古提出政府可以进行适度干预，可以通过“特别鼓励”或“特别限制”来消除该领域的背离：即对产生“负外部性”的私人活动征收数额相当于造成损害的税收，对“正外部性”的私人活动给予数额相当于带来收益的补贴，使私人成本等于社会成本，从而达到经济活动“外部性”的内部化。即在社会和私人净边际产品相背离时，自利心往往不会使国民所得达到最大值;因而可以预计，对正常经济过程的某些特殊干预行为，不会减少反而会增加国民所得[3]。庇古的思想为解决外部性问题提供了开创性的研究。 循环经济强调资源的永续利用以及人与自然的和谐发展，因而在生产和消费中会尽量减少负外部性，增加正外部性。同时，循环经济理论强调资源环境的承载力和资源的永续利用时，倡导的不仅是代内公平，同时更应注重代际公平。由于代际外部性或生态外部性是当前向未来延伸的外部性，要消除这一外部不经济行为，政府必须通过税收等手段对当代人有可能向后代人传递的外部性进行调节，实现了代际外部（或生态外部）不经济性内在化，体现出代际的公平性[4]。从这个意义上说，庇古的外部性理论直接为税收制度作用循环经济提供了理论支撑。1972年，经济合作与发展组织（OECD）将“污染者付费”作为一项原则提了出来，从而明确了资源环境的外部性由谁来承担。庇古的思想与“污染者付费”原则是一致的，因而，税收制度成为各国政府普遍采纳的发展循环经济的制度措施。 （二）循环经济的公共性与税收制度 作为循环经济运行基础的资源和环境在本质上属于公共物品。公共物品能够供社会成员共同享用，具有非竞争性、非排他性的特点，一般不能或不能有效的通过市场机制由企业和个人来提供，而需要由政府来提供[5]。经济主体在市场条件下为了实现自身利益最大化，常常无视或忽略资源节约和环境保护。尤其在公共物品领域，由于市场无法有效地发挥作用以满足社会公共需要，实现资源配置的帕累托最优状态，因而会对资源环境的保护产生不利的影响：非竞争性往往导致“搭便车”——使用成本供给不足;非排他性往往引发“公地悲剧”——过度使用生态环境。 “搭便车”理论最先由英国经济学家曼柯·奥尔逊于1965年《集体行动的逻辑：公共利益和团体理论》提出，“工人不积极参加工会的活动，而又希望别的成员积极一些，并且绝大多数人支持强制入会制，这种情况显然是与公民对他们政府的态度相似，投票人一般赞成较高的税收以资助额外的政府服务，但作为个人他们一般在税法允许范围内尽量少纳税（有时甚至更少）。同样，农民经常提高产量，尽管需求是无弹性的，而且有悖于他们的共同利益，然后又投票赞成政府强制他们减少产量。”[6]由于公共物品非排他性的存在，无法避免不支付费用而参与消费的“搭便车”现象;正是由于公共物品的非竞争性的存在，出现提供公共物品无利可图的局面。解决公共物品的“搭便车”问题，通过国家干预以克服市场机制的天然缺陷是必要的。而在哈丁看来“每一个人都陷入到一个促使他无限制地增加牲畜数量的机制当中，而他们所处的世界是有限的。在一个信奉公地自由的社会里，每一个追逐个人利益最大化的行为最终会使全体走向毁灭。公地自由会毁掉一切。”“公共地悲剧在污染问题中是以一种相反的方式重新出现的。在这里问题不在于拿走公共地域的一些东西，而在于把什么东西都放在里面。”[7] 循环经济是一种能够最大限度地利用资源、保护环境的发展模式，主要通过对传统行业的制度创新，激励生产者实施减少资源消耗、废物排放的行为。减量化、再利用和再循环要求在改变高能耗、高污染的传统线性经济时，亟需高度重视生态环境的保护。哈丁的“公地悲剧”理论为经济发展中带来的生态环境问题提供了一个良好的解决思路，即通过改进税收制度以增加浪费资源、损害环境的成本以遏制“公地悲剧”矛盾的发生。面对低效率的资源配置和“市场失灵”状态，作为“福利国家”代表的政府有义务实施调控措施，通过税收手段获取用于治理环境的资金，提供良好环境的公共物品，将税收作为资源环境提供的服务成本，从价值论的角度上阐释了资源环境公共物品的供应与其治理保护资金来源之间的关系。 三、税收制度作用循环经济的层次梳理我国循环经济构建了一种独特的发展模式，是从企业“小循环”到工业园区“中循环”再到社会“大循环”[8]。例如，1999年国家环保总局制定《关于推行清洁生产的若干意见》，在企业层面推行清洁生产开始，通过试点示范、规划指导等一系列制度措施，积极推动企业、园区和城市的循环经济建设，2009年国务院批复了第一个针对区域循环经济发展的《甘肃省循环经济总体规划》。 （一）税收制度与企业微观层次 循环经济的企业层次属于“小循环”，企业层次的物质循环是循环经济的微观表现。循环经济首先应当从企业层次构建，实现企业内部运行的物质闭路循环。清洁生产是在企业层次发展循环经济的首要选择方式，将环境保护与生产技术、产品、服务的全部生命周期紧密结合，要求企业根据循环经济的思路规划、设计整个生产流程，促进原料和能源的循环利用，从而实现经济增长和资源环境保护的双重效益。清洁生产能够将综合预防的环境策略持续地应用于生产过程和产品之中，以便降低对人类生活、生存环境的风险性。但这需要建立在一个有效的前提之上，企业进行清洁生产需要具有良好的经济效益，激励机制成为企业发展循环经济的最大利益驱动，税收制度作为国家调控的重要方式，其调控目标在与国家总体经济目标相一致的同时，也需要从企业的角度来考虑税收制度的实际影响。虽然从本质上来看，循环经济的“3R”原则与企业效益原则是相互一致的，例如减化量要求企业投入较少的原料和能源实现既定的生产目标，在经济活动的源头就注重节约资源、减少污染，这显然与企业经营目标是相统一的，企业应当具备充足的动力开发新技术、新产品来实践循环经济。但由于发展循环经济具有典型的外部性，企业在实践循环经济的过程中经济效益难以获得足够的保障，这就抑制了企业创新的积极性、主动性。所以，税收制度需要顾及当前循环经济仍处于起步阶段的现实情况，从激励与抑制两个层面上对企业发展循环经济予以考量，促使企业不仅将发展循环经济视为自身责任，而且将循环经济理念作为自身持续、健康发展不可分割的组成部分。 （二）税收制度与园区中观层次 循环经济的园区层次属于“中循环”。生态工业园区是循环经济的重要形式，在区域层面上通过建立废弃物交换的生态产业链，使得各个企业群体之间实施循环经济。较之企业层次的清洁生产，生态工业园区在更大范围和更高层次延伸资源节约、环境保护的内涵。在传统工业体系中，各个企业之间生产流程相互独立，成为污染严重、资源过多消耗的重要影响因素。生态工业园区强调实现工业体系中物质的封闭循环，通过建立工业体系中不同工业流程和不同行业之间的横向共生，达到变污染负效益为资源正效益之目的。政府应当通过创造相应的制度环境，促使生态工业园区的形成。在生态工业园区中，以几个企业为核心，不同的企业通过“废弃物变原料”的内部交易，将生产过程中的废弃物或副产品，通过相互交易提供给其他企业作原料使用或替代部分原料，从而使“具有经济往来”的企业紧密联合起来。税收制度需要站在更高的基点上，考虑对参与生态园区循环经济活动的企业设置相应的税收优惠等，比照高新技术开发区税收优惠制度，对生态园区区内的企业给予优惠。例如，1991年国务院《国家高新技术产业开发区税收政策的规定》明确“开发区企业从被认定之日起，减按15%的税率征收所得税。”“开发区企业出口产品的产值达到当年总产值70%以上的，经税务机关核定，减按10%的税率征收所得税。” （三）税收制度与社会宏观层次 循环经济的社会层次属于“大循环”。循环经济在社会层次上主要表现为通过废弃物的再生利用，实现消费之中、消费之后物质和能量的再循环。德国双元系统模式是在社会层面上实施循环经济的典型代表，是一种针对消费之后排放废物的循环经济。传统经济模式以追求经济利益为主要目标，衡量发展的标准主要依据GDP、GNP、人均消费等单一的经济数据，这必然导致从资源到废物这一线性过程的运转加速。类似于人的心脏搏出的动脉血不断增加，而回流到心脏的静脉血不变或减少，必然导致心力衰竭和末端淤血，而心力衰竭即是资源短缺（没有更多的血液能够继续搏出），末端淤血则可以视为环境污染（废弃物的大量淤积）[9]。所以，必须发展资源循环利用产业，“静脉产业”应运而生。静脉产业不仅能够解决就业问题，而且能够产生新的经济效益，形成新的经济增长点。因而，需要充分考虑静脉产业在循环经济发展过程中的重要作用，给予其特殊税收待遇。对于消费过程中的物质和能量的循环，离不开社会公众的微观生活。国外研究表明，公众对循环经济的政策理解程度越深，自身参与和支持政策实施的程度也越积极，政策实施的效果就越好[10]。从这个角度来看，税收制度的贯彻需要深入到人们生活中，促进人们在日常生活中自觉地遵循循环经济理念，同时也有助于提高人们的依法纳税意识。 在企业、园区以及社会不同层面上，循环经济将生产、消费等诸多环节纳入可持续发展的框架之中，根本目标在于获得经济、社会与生态的协调发展。税收制度作为国家调控的重要手段，也应当遵循循环经济的基本规律，通过企业、园区以及社会三个层面加以实现。当然，发展循环经济最终仍需要落实在企业、公众的具体行动上。企业是以盈利为目的的社会经济组织，之所以会选择循环经济的发展模式，主要在于该种发展方式能为他们带来更大、更长远的利益;而公众作为理性的经济人，之所以会选择符合循环经济的生活消费方式，也主要在于该种生活消费方式能为他们带来更大、更长远的整体利益[11]。 四、税收制度回应循环经济的变革展望《21世纪议程》曾指出：“为了有效地将环境与发展纳入每个国家的改革和实践中，必须发展和执行综合的、可实施的、有效的，并且是建立在周全的社会、生态、经济和科学原理的基础上的法律和法规。”[12]可持续发展属于综合性法学概念，涉及环保、资源、人口、社会、经济等多个范畴，循环经济作为实现可持续发展目标的具体模式，推动了社会经济运行模式的变革，进而引发传统法律制度的变迁。国家对社会进行控制的手段是多种的，但无论哪种手段都不能与法律相比，法律的手段更具有明显的优势。法治国家的目标要求必须主要通过法律实行社会控制，其它手段都服从法律，社会整合主要通过法律实施和实现[13]。站在循环经济视野下，传统法律制度的局限性最突出的表现为：未能科学地解决环境与发展的矛盾，其保障的生产方式是一种“高投入、高消耗、高废弃”的方式，肆意消耗自然资源而打破了生态系统的平衡，导致在经济增长的同时伴随大量废弃物和有毒物质的排放，对生态系统产生巨大损害。这显然与可持续发展追求的在环境承载力内发展经济的思路背离，即使经济增长单一地消除了贫困，也不足以构成真正意义上的“发展”[14]。可见，传统法律制度缺乏对自然（生态）利益的关照，忽略了对生态系统内在价值的保障。当然，法律制度实际上不仅是社会运转的主要工具，也是自然秩序的核心基础，更是维护生态文明，能够实现对自然资源、环境保护实行有效控制的一种专门形式[15]。 （一）循环经济对税收制度的要求 循环经济作为一种新的技术范式，一种新的生产力发展方式，既是对传统伦理观和发展观的重新审视，也是一场对传统经济模式、生产方式的全面变革。因而，循环经济必然对税收制度提出了更高的要求。 第一，人类物质欲望不断膨胀，物耗、能耗不断增多，废弃物大量排放，将人类带入了“苦役踏车” “苦役踏车”理论是美国社会学家阿兰·施耐伯格提出的关于人类与环境互动的冲突理论，认为人类社会目前陷于这样一种与自然交换的模式：“大量生产—大量消费—大量耗损能源和资源—大量废弃”。大规模的生产、消费和废弃成为现今市场经济的连环圈，这造成了今天的生态环境危机。（参见：查尔斯·哈珀.环境与社会：环境问题中的人文视野[M].肖晨阳，等，译.天津：天津人民出版社，1998：335.）的境况，对人类赖以生存的生态环境和资源构成了极大的威胁。循环经济以强调在环境的承载力内发展经济为出发点，要求通过税收制度控制合理开发、利用资源和环境，保护和改善生活环境和生态环境、防治污染、环境破坏和其他生态灾难，以建设一个能永续提供自然资源、富于生态系统良性循环、适于人类生存发展、丰富洁净而又优美多姿的自然环境，使得当代和今后世世代代免遭环境资源问题所引起的种种危害，实现经济效益、社会效益和生态效益的统一。 第二，循环经济以追求人与自然的和谐为核心，主张人类追求享受健康而又富有生产成果的生活权利，应当以与自然相和谐的方式来实现，“尊重自然生态的极限性，找到一种与大自然韵律相协调的、经济有效的发展方式，是一项重要而艰巨的任务。”[16]而不能以耗竭资源、破坏生态和污染环境的方式来实现，从而要求通过税收制度保证当代人在创造与追求今世发展与消费的时候，应当承认并努力实现使自己的机会与后代人的机会平等，不能因当代人一味地、片面地、自私地追求今世的发展与消费，而毫不留情地剥夺后代人本应合理享有的同等的发展与消费的机会。 第三，循环经济以强调人类的发展权利、环境权利和环境义务的统一，当代人和后代人发展机会的平等，以及放弃传统发展的方式为基本内容。环境与发展紧密相连、不可分割，没有发展的环境保护是没有意义的，没有环境保护的发展也是不可能的，保护环境的最终目的是使发展更持续、持久，更加健康、快速，从而要求通过税收制度协调环境保护与经济发展的相互关系，赋予当代人和后代人平等的发展机会，调整人与自然的关系和人与人的关系，以确保将人类对环境资源的开发利用限制在其承载力以内。 第四，循环经济以实现人与自然的共存共荣为目的，强调放弃单纯靠增强投入，加大消耗来实现发展和牺牲环境来增加生产的传统模式，而应当运用使发展更少地依赖地球上有限的资源，更多地与环境承载能力达到协调的方式发展经济，从而要求税收制度以生态化的理念重新调整人与自然的关系，围绕“可持续发展”确立税收制度基本原则，确立税收制度任务，构架税收制度体系，更新税收制度内容。“制度的关键功能是增进秩序：它是一套关于行为和事件的模式，它具有系统性、非随机性，因此是可理解的。”[17]在循环经济发展过程中，税收制度必须能够为个人克服环境资源稀缺性构建行为模式。 （二）税收制度回应循环经济的期望 正是循环经济发展对税收制度的崭新要求，使得与“传统非持续发展模式”相伴生的现行税收制度受到极大冲击，亟需全面调整以保障可持续发展的变革实现。“制度变迁是一个动态的过程，制度之间存在着依赖和关联关系，构成制度结构的每一项制度安排都影响制度结构的均衡。一个特定的制度安排的变迁必然引起其他相关制度安排的不均衡，从而要求其他制度进行相应的调整和变化。”[18]任何一项新的税收制度安排，从来不可能是孤立的，也不可能将原有税收制度一概否定，它总是嵌入原有税收制度并生发于原有税收制度的安排体系之中。 在生态环境问题不断严峻的全球背景下，通过设立环境税制度来保护环境成为经济发达国家一致的选择[19]。但借用的规则会被改造以适应借用方的制度选择，它们还必须被添加进通常已经相当复杂的税制之中，这就需要对来自被借用国的税收规则进行实质的调整[20]。循环经济的构建依赖于“开采—生产—消费—废弃”的全过程整合，而非零敲碎打的物质减量化与废物回收利用的机械相加，税收制度推进循环经济发展建立在我国特有的规则之上，不能仅从生产环境的物质闭路循环角度展开，否则无法将消费过程、物资流通等其他重要环节纳入考察范围。实施支持循环经济发展的税收制度，不仅应当影响生产和消费的最终行为，重要的是将循环经济的思想贯穿于从资源开采利用到产品生产、物质消费以及废物处置的周期循环之中。在这个过程中，我们可以选择在不同的环节和对不同的行为或者产品征税，以限制资源的过度消耗以及污染的产生，或者对有利于循环经济的行为给予税收激励[21]。从循环经济的运行模式可知，“3R”原则乃循环经济的基本原则，强调在物质消耗、污染排放、物质消费等环节的源头预防和全过程控制。循环经济的“3R”原则为税收制度的改革与构建提供了总体方向。 经济、社会与生态的协调发展是循环经济的根本目标。以“3R”为操作原则的循环经济，要求在生产和生活中，首先要从源头上避免废物的产生，其次对源头不能削减的要做到循环利用，只有当避免产生和回收利用都不能实现时，才对最终废弃物进行无害化处理。扶持循环经济的税收制度，其最终目的也是促进经济的发展，在不影响经济发展的前提下保护生态环境。税收制度应当在输入端、过程中以及输出端对经济活动进行调控，在输入端减少物质进入循环，在过程中重复利用，只有在避免和循环利用不能实现的情况才对废弃物进行处理。因此，税收制度分别在三个关键环节进行调整。并且，循环经济作为一种以资源利用最大化、污染最小化的新经济形式，必须通过一定的运行载体实现，活动展开主要集中在三个层次：企业层面、园区层面和社会层面。事实上，作为经济活动的最微观活动主体——企业才是推动循环经济增长的基本动力，企业自觉推进才能使循环经济顺利发展。因此，税收制度改革主要针对企业层面展开，当然处于社会层面的消费者行为也同样需要税收制度的引导和矫正。JS 参考文献： 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The tax system shall also be reformed to adapt to the integrate development of economy， society and ecology. Key Words： ?cyclic economy; tax system; association; impact; reform |
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