| 标题 | 国际财务报告准则趋同的现实困境与未来展望 |
| 范文 | 吴革 【摘 要】 国际财务报告准则是一个不断变化、发展的包容体系。文章回顾了近年来国际财务报告准则在几个重要阶段的进展情况，并对国际财务报告准则目前面临的现实困境和挑战进行分析和评价，在此基础上对国际财务报告准则未来的发展作出展望，最后给出研究结论及政策建议。 【关键词】 后金融危机时代； 国际财务报告准则； 会计准则； 国际趋同 中图分类号：F233 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）07-0004-08 一、引言 国际财务报告准则（IFRS）极大地改变了世界各地公司的财务报告，大量的研究表明IFRS是一套高质量的会计准则（Barth等，2008；2012），因此衡量会计准则国际趋同的公认标志是看一国是否建成了与IFRS实质性趋同的企业会计准则体系①。2008年爆发的国际金融危机给全球经济造成了巨大冲击，对全球金融稳定和实体经济产生了重要的影响，已有多家商业银行和投资银行破产，其中还包括几个高知名度的机构，如贝尔斯登（Bear Stearns）、雷曼兄弟（Lehman Brothers）、美林（Merrill Lynch）、美联银行（Wachovia）。金融危机迅速蔓延到实体经济领域，世界经济以出乎意料的速度迅速恶化，金融危机演变为世界经济危机，现在仍充满不确定性。为了应对金融危机，2008年、2009年的二十国集团（G20）峰会和2009 年召开的金融稳定理事会（FSB）都深刻分析和总结了造成金融危机的会计根源。迫于G20峰会和FSB的压力，国际会计准则理事会（IASB）积极研究金融危机中暴露出来的相关IFRS问题，努力通过完善IFRS来解决这些问题。正是在这样的背景下，后金融危机时代IFRS国际趋同的现实困境与未来展望引起了国际社会的广泛关注和讨论。下文分IFRS的历史演进、IFRS的现实困境、IFRS的未来展望和研究结论四个部分展开讨论。 二、国际财务报告准则（IFRS）的历史演进 IFRS的历史演进主要分为四个发展阶段。 （一）第一阶段（1973—1989年）——制定主体国际会计准则阶段 早期的IFRS根据各国经济活动的实际情况，考虑基本的会计准则，把统一性、灵活性恰当地结合起来，允许多种会计处理并行（Allowed Options），允许会计实务在多个备选会计程序和会计方法中选择，从而形成粗线条的、易于被各国和各地区接受与遵守的国际会计准则。随着各国资本市场的逐步开放，各国会计准则之间的差异对不同国家财务报告编制者和使用者的影响越来越大，各国会计准则制定机构开始关注IFRS的发展，证券监管机构也开始重视IFRS的制定。此时，IFRS的战略为引起更多的利益集团的注意，缩小可选的会计处理范围（Narrowed Range of Acceptable Treatments），逐步形成了规范现有会计实务的IFRS体系。 （二）第二阶段（1989—1995年）——提高国际会计准则可比性阶段 这一阶段IFRS的目的是减少会计处理中的备选方法，以提高IFRS的可比性（Comparability）。1989年1月出台的《财务报表可比性》征求意见稿（E32），（针对现存IFRS中允许选择的会计处理方法，确保对于同一会计事项尽量减少可选择的处理方法。对于有些会计事项，在短期内必须保留多种选择方法时，保证以“倾向性的处理方法”即被认为最具可比性的，1990年7月改称为“基准会计处理”）作为恰当的会计方法运用于通常所有情况。除了“基准会计处理”（Benchmark Treatment）之外，在相似的交易和事项中至多保留一项“备选会计处理”（Alternative Treatment），把其余处理方法统统删掉。 （三）第三阶段（1995—2000年）——制定核心准则阶段 资本市场的迅速全球化，迫切需要一个统一的高质量会计准则对其进行规范。有鉴于此，IFRS计划构建一套把世界经济拉得更近的国际会计核心准则（Core Standards），以适用于所有在国际资本市场跨国融资和上市的企业，并作为跨国上市公司对外提供财务报表的依据。IFRS确定了涉及当今财务报告主要问题的五大类共40个题目的会计准则。具体为：第一大类：总则；第二大类：收益表；第三大类：资产负债表；第四大类：现金流量表；第五大类：其他准则。2000年5月17日，国际证监会组织（IOSCO）正式宣布对已列入核心会计准则的IFRS通过了评审，并正式向包括美国在内的全世界各主要资本市场推荐使用。遗憾的是，美国证券交易监督委员会（SEC）对此态度并不积极。 （四）第四阶段（2001—至今）——采用全球统一会计准则阶段 第四阶段的核心目标是旨在制定并采用全球统一会计准则（Goal of One Set of Global Standards）。2001年国际会计准则委员会（IASC）正式改组为国际会计准则理事会（IASB）；2002年欧盟通过了采纳IFRS的法规；2003年澳大利亚、香港地区、新西兰、南非决定采纳IFRS，颁布首次采用IFRS第1号；2004年IASB采用完善后的准则制定程序；2005年欧盟国家上市公司编制合并财务报告一律采用IFRS；2006年IASB和美国财务会计准则委员会（FASB）签定准则趋同备忘录，中国颁布和IFRS实质趋同的新会计准则；2007年巴西、加拿大、智利、印度、日本、韩国颁布采纳IFRS的时间表，美国证监会决定不再要求境外公司编制准则差异调节表；2008年8月27日，SEC讨论颁布逐步采纳IFRS的路线图计划征求意见稿，2008年12月IASB针对金融危机中暴露出来的问题成立了金融危机咨询组，并于2009年发布了一系列有关财务报表列报和公允价值计量、金融工具等会计准则征求意见稿；2009年日本颁布全面采用IFRS的路线图；2010年2月24日，SEC颁布路线图工作计划；2012年美国、日本作出最终推迟全面采用IFRS的决定。目前IFRS已经得到了包括中国在内的120多个国家或地区的普遍认可或采用，但仍然有美国、俄罗斯和日本等世界主要经济体尚未采用IFRS（孙铮等，2013）。 三、国际财务报告准则（IFRS）趋同的现实困境 本轮金融危机对IFRS有关会计确认、计量与报告提出了一系列挑战，成为IASB不可回避的问题（曲晓辉等，2011）。作为全球统一会计准则的目标定位的IFRS趋同面临着诸多现实困境和挑战。 （一）困境一：概念框架的制定与趋同 金融危机之后，20 国集团首脑要求IASB推进IFRS概念框架的系统化修订。财务会计与报告的概念框架（Conceptual Framework of Financial Accounting and Financial Reporting，简称CF）是IFRS的核心，CF是制定IFRS的依据，IFRS最终要提供什么样的信息则由概念框架中的信息质量特征所决定，它涉及当代财务会计理论和实务的一系列重大问题。现存的美国CF是美国财务会计准则委员会（FASB）于1970年和1980年制定的，现存的IASB的CF是IASC在1989年发布的，后被IASB采纳。美国著名会计学家泽夫（Zeff，2012）指出IASB目前面临的最大困境是概念框架的艰难选择：是采纳IASB的CF、FASB的CF或者使用联合趋同的CF？ 鉴于CF的重要作用，2004年10月，IASB与FASB确定启动“概念框架联合项目”（Conceptual Framework-Joint Project of IASB and FASB），目标是建立一个联合趋同CF。IASB与FASB决定在改进各自现有CF基础上，联合致力于制定一份完整的、内在一致的、趋同的通用概念框架，并取代各自目前的CF。联合趋同CF既是IASB的概念框架，也是FASB的概念框架，将为未来制定会计准则提供坚实基础。在形式上，联合趋同CF将采用IASB的CF单一的文件形式，并借鉴IASB的CF结构（包括概要、正文和结论基础三部分），不再像FASB现在这样以几个文件组成。联合趋同CF将分八个阶段完成八个项目：（1）目标与信息质量特征；（2）要素和确认；（3）计量；（4）报告主体；（5）列报和披露，包括财务报告的边界；（6）概念框架在公认会计原则层次中的地位与目标；（7）非盈利组织对CF的应用；（8）其他问题。整个计划于2010年完成。2006年7月，IASB与FASB首先联合发布了《财务报告概念框架：财务报告目标与决策有用的财务报告信息的质量特征》（初步意见）（葛家澍等，2007）；2008年IASB发布了其他两份讨论稿：《报告主体》、《列报和披露》；2009年了完成了《要素和确认》与《计量》等其他项目；2010年IASB与FASB发布了联合趋同CF。联合趋同CF的主要观点为：（1）财务报表的目标定位是决策有用性；（2）对列报的项目分类采用管理层意图分类法而非描述分类法；（3）报表重心已由以往的收益表向财务状况表（资产负债表）转移（柏琳等，2012）。 总体上看，联合趋同CF内容简化且质量提高，虽取得若干进步，但还是初步的。目前的主要问题是：第一，即使存在一个完善的理论框架，准则制定者屈于各利益集团的压力或许会使理论框架的作用减小（Watts，1978）。联合趋同CF将在利益博弈中艰难前进，国家保护主义将延缓国际趋同。有关联合趋同CF的问题，本质上是一个广泛而深刻的利益调整问题。第二，从技术上看，联合趋同CF重构需要一个长期过程，它涉及问题很多，难度很大，每个阶段都需要长时间的讨论，短时期的定稿不代表问题的解决，争论不休与不断修改的局面可能将长期存在。第三，它可能仍然是旧概念框架的修修补补，没有摆脱“美国化”的趋势，在目标等重大基本问题上，仍延续了过去的观点，没有大的起色或突破（任世驰等，2011）。 （二）困境二：如何真正取得美国全面采用IFRS的支持 美国对IFRS的态度经历了一个复杂多变的过程，具体可以分为三个阶段：第一，消极阶段。1973年IASC成立，虽然美国是IASC的发起国之一，但是英国是IASC的实际主导者，FASB只是以观察员的身份参加了IASC，基本上没有介入IASC的工作。第二，观望阶段。20世纪90年代，随着经济全球化的发展，外国公司寻求到美国上市的情况日益普遍，它们的财务报表必须按照美国公认会计原则的要求加以编制或作出调整，增加了这些公司的负担。1991年，FASB首次明确表示支持IFRS的制定。从1999年开始，FASB被邀请参与IASC的改组工作。2001年1月25日，新的准则制定机构IASB的全部14位理事宣告产生，来自美国的专家就占了5位。第三，合作阶段。21世纪初，美国连续爆发了以安然事件为代表的一系列重大财务丑闻，引发了美国国内对FASB的批判，FASB决心开始全方位介入IASB并与之合作，凭借美国超级大国的地位，最大程度地争取获得IASB的控制权。2002年9月，IASB和FASB开始共同工作，以消除IFRS和美国公认会计原则之间的差异，达成了著名的诺瓦克协议（Norwalk Agreement）。2007年美国证券交易监督委员会（SEC）决定允许境外上市公司采用IFRS编制其财务报表（SEC，2007），2008年SEC发布一份采用IFRS路线图的征求意见稿（Stober等，2008），2010年2月，SEC为采用IFRS制定了一套具体的工作计划。 2011 年5 月，SEC就美国本土企业采用IFRS问题发布工作人员立场报告《将国际财务报告准则纳入美国财务报告体系的工作计划》，建议采用“趋同认可（Condorsement）”的策略将IFRS并入美国会计准则体系。趋同认可模式综合了当今世界各国应用国际财务报告的两种主要策略——趋同模式和认可模式，提出在过渡期运用趋同模式处理现有IFRS与美国公认会计原则之间的差异，在过渡期结束后，由FASB履行认可程序，对于符合美国公众利益的IFRS加以认可，否则将考虑修订IFRS或制定符合本国实际的会计准则。2012年7月，SEC就美国会计准则体系引入IFRS问题发布了最终工作人员报告，对美国采用IFRS所开展的工作进行了总结。令人遗憾的是，美国未作出明确表态。这就表明，美国仍将保留本国会计准则制定机构及其制定本国会计准则的权力，美国没有作出在近期全面采用IFRS的决策（杨敏，2011；徐华新，2012）。尚不清楚SEC是否会作出任何与IFRS有关的决定，该决定很可能将推迟（Barth，2013）。这种情况是令人失望的，因为美国如果采用缓慢过渡方式可能会导致其他国家效仿。这表明，美国尽管一再声称要建立全球统一的高质量会计准则，但是在自身行动上依然我行我素，踌躇不前。如果美国最终放弃采用IFRS，IASB与FASB的十年合作将以失败告终，IFRS国际趋同合作将受到重创，国际会计准则体系将有可能分裂为几大会计准则团体：欧洲将继续推行IFRS，亚洲有可能形成一套亚洲版IFRS，美国继续使用美国公认会计准则。美国的态度和决定是关键，直接影响IFRS趋同之路是通途还是天堑。因此如何真正取得美国全面采用IFRS的支持是IFRS趋同的现实困境之一。 （三）困境三：IASB如何在全球统一准则与解决各国的特殊问题间作出权衡 IASB希望世界各国和地区能够完全采用IFRS，而不是仅仅停留在趋同层面上，以真正实现全球使用同一套会计准则的目标。为此IASB必须调解各国以自己为出发点的不同观点，除了考虑欧洲、美国和其他西方发达国家的利益，还需要管理和平衡来自亚洲、大洋洲、拉丁美洲和非洲等国的利益。主要包括：第一，在不同法系国家之间的平衡。由于IASB主要得到英国、美国、加拿大、澳大利亚、新西兰这五个被称之为“G4+1”的普通法系国家的支持，因此，IFRS也主要构建于这些国家普通法系的制度基础之上，反映了他们对财务报告的需求（Ball，2006）。2003年1月和5月，代表大陆法系的欧洲议会和欧盟财政部长理事会相继通过了修订后的第4号和第7号指令，并正式具有法律效力。修订后指令要求所有欧盟上市公司自2005年1月1日起使用被欧盟采纳的IFRS并允许成员国扩展此要求到所有公司。在欧盟，公司和审计师被要求确认公司符合被欧盟采纳的IFRS，而被欧盟采纳的IFRS与IASB发布的IFRS并不完全相同。第二，发达国家与发展中国家的平衡。IFRS准则制定的源点决定了其更适用于发达国家的资本市场，更多反映发达市场经济的特点。对新兴市场经济国家而言， 市场还远未达到成熟阶段，有严厉的政府控制和频繁的政策介入，会计数据可能不能完全反映权益的价值和市场回报。IASB是国际的准则制定机构， 它所制定的会计准则应面向全球，而在全球，经济欠发达的国家占90%左右，IASB制定的框架与准则如果过分美国化，众多国家则可能望而却步。第三，IFRS在不同国家中进行的业务存在着标准制定和解释方式上的差异平衡。例如，日本与韩国企业集团中的母子公司可能不是一个母公司的附属公司，此时反映欧美公司组织特点的合并财务报告准则如何使用？在中国，大多数商业是在国有企业进行的，而不是在私人部门公司进行的。由于新兴市场经济体企业的金融资产公允价值在很多情况下难以取得并可靠计量，而且公允价值最初是少数发达市场的产物，因此新兴市场与发达市场运用公允价值计量保持一致是不切实际的。IASB在促进全球可比的要求下，需要寻求优化的方法来协调国家间的环境差异。第四，各种利益集团的政治平衡。在金融危机影响下，一方面更多国家、地区和会计组织愿意积极走到一起共同沟通协调；另一方面IASB面临着更多的利益集团游说甚至单方面的非会计技术性压力（Zeff，2002）。此次全球金融危机后，各国都变得越来越关注准则的经济后果，根据技术层面的价值与根据经济后果作决定之间存在冲突，使准则的制定面临严重的政治压力。IFRS制定的政治化趋势明显，很多政治、经济利益势力卷入到会计准则制定之中，个别地区的权威性利益集团会游说反对IASB的提议，使得从政治角度来讲不可能达成统一观点，未来的准则发展方向更加复杂。 （四）困境四：对公允价值等新出现的会计问题的及时回应还受到广泛的质疑 公允价值因其在全球金融危机中发挥的作用而遭受了严厉的批评。主要体现在：第一，公允价值的不可靠性，例如，许多金融机构的资产（如贷款）的流动性和规范性较差，没有明确的市场价值，在这些流动性不足的市场中，交易管理人员可以操纵公允价值的估计进而影响报价。波尔的研究（Ball，2006）显示，公允价值模型纳入了许多的假设，微不足道的变化都能导致收入的大幅变动。这里就引入了“模型噪音”的说法，即不完善的定价模式和模型参数的估计。例如，对未来现金流的估计给主观判断以及对数值的操纵提供了空间，因此，就测量工具以及输入过程的固有误差而言，公允价值是不可靠的。第二，公允价值不要求交易发生以确认交易价值的变化，因此，它可以比历史成本法更早地识别利润或亏损。这就招致了公允价值会通过放大商业周期的影响而增加顺周期性效应，在经济萧条时期造成资产价格的非理性下跌，而在经济繁荣时期制造资产泡沫。由此导致：（1）增加了金融市场系统性风险；（2）加剧经济的周期性波动；（3）加剧市场的恐慌情绪；（4）改变金融机构的行为模式（Allen等，2008；黄世忠，2009；胡奕明等，2012）。公允价值会计准则要求企业用市价来计量它们的金融资产并在一定程度上真实地反映坏消息。例如，如果当前价格远远低于原始成本，那么资产负债表上将会出现大笔的资产减值。这些明显的损失会导致民众严重缺乏信心，尤其是在没有市场可以提供价值的时候。这些规则进一步加剧了全球金融危机，因为它抑制了金融资产并使得公司在资本蒸发时更难进入资本市场。美国一些银行家和议员们强烈呼吁废止或暂停这一准则。 为了对公允价值新出现的会计问题作出及时回应，自2008年起，IASB在采取措施依据金融危机的教训改进公允价值计量问题。首先为降低金融工具相关会计准则的复杂性，从分类和计量、金融资产的减值以及套期会计等多方面，对现行金融工具准则进行全面的修订，例如IFRS 1、IFRS 2、IFRS 7、IFRS 9和IFRS 39的改进，在一定程度上缩小了公允价值的应用范围，通过增强透明度、减少复杂性和重振市场信心，有助于促进国际金融稳定性和经济健康增长。但是由于这一问题的复杂性和协调各种争议的难度超出预期，IASB一再修订其工作计划，并不断推迟完成计划的目标期限（王霞，2012）。2011年IASB发布了IFRS 13《公允价值计量》，以一项统一的会计准则来明确公允价值的定义及计量的相关规定，并强化了有关披露要求。IFRS 13的完成是IASB与FASB两大会计准则制定机构历时5年多的公允价值计量与披露规范趋同的收官之作。在发布IFRS 13之前，公允价值计量的规定散见于各个国际财务报告准则中，而且相互之间存在诸多不一致，增加了会计处理上的复杂性。 目前对IASB有关公允价值会计的准则还是受到广泛的质疑，主要为：第一，它使会计准则变得日趋复杂，会计信息的生产和使用成本不断上升。第二，有关准则的制定是在各种压力之下仓促出台以解燃眉之急的，它更多考虑金融工具的特殊性，却与普通资产和负债要素的确认、计量原则存在某些明显差异，由此形成对会计准则理论基础一致性的挑战。第三，有关准则强化了会计满足信息使用者决策需要的要求，混淆了会计信息生产和使用的界限，会计的职能首先应当立足于如实反映已有和现存的客观事实，而不是追求基于“未来”的所谓决策价值。财务报表不应当是“财务估计表”（葛家澍等，2011），以公允价值为主要计量属性提供的信息，应当属于财务报告之外的另外一种报告。 四、国际财务报告准则（IFRS）趋同的未来展望 后金融危机时代，IFRS趋同正处在重大的关键期，趋同模式更加多样，IFRS制定机构的改革正在有序地推行。 （一）IFRS作为统一的全球会计准则已不可阻挡 2008年国际金融危机没有击退IFRS趋同的历史潮流，反而将IFRS的重要性提到了前所未有的高度。IFRS趋同已经成为世界各国的共识，并正在转化为实际行动。G20峰会明确要求制定全球统一的高质量会计准则并希望其在全球范围内一致、有效地执行。可以预见，随着后金融危机时代的到来，越来越多的国家或地区将加入到采用IFRS或与之趋同的行列中，IFRS趋同步伐大大加快。这主要是基于以下理由：第一，IFRS将会避免国家会计准则和国际会计准则之间的重复成本。这对于那些不能负担得起国家会计准则制定的发展中国家是非常有益的。第二，IFRS将会缓解财务报表使用者对可比性和解释性的压力，有利于增强不同国家或者地区财务信息的可比性，有利于降低企业的准则遵循成本和使用者的分析成本，并能够帮助他们作出明智的商业决策。应用IFRS的公司会计数据比不采用IFRS的公司有更高的质量。采用国际会计准则的公司表现出较少的盈余平滑、较少的盈余管理，能更及时地确认损失，会计数据和股价、股票收益有更高的相关性（Barth，2008）。第三，IFRS将会减少在IFRS和美国会计准则下编制两套甚至更多财务报表的费用，大大减少信息披露的成本，这将促进贸易、跨境上市和投资决策的作出。第四，IFRS将会减少监管者的监管成本，有利于提升国际资本市场的信心和透明度，有利于减少企业财务操纵的机会，提高全球市场监管效率。第五，IFRS将与其他的全球化趋势处在一个步调当中。这些全球化趋势由那些致力于全球标准化作法的组织所推动，例如IASB、WTO、OECD与世界银行等。从发展趋势看，高质量、可理解、可监督实施的统一的全球会计准则的时代已不可阻挡。 （二）多种模式并存的IFRS国际趋同将有一段漫长的过程 虽然目前有很多国家或地区声称已经采用了IFRS，但是我们必须注意到这些国家采用IFRS的模式不尽相同。应用IFRS的模式有四类：第一类，诸如澳大利亚、新西兰、加拿大、韩国、香港地区等少数国家与地区未做任何修订而直接采用IFRS；第二类，像中国、印度、新加坡、泰国和马来西亚等采取的是经过修订之后的IFRS趋同模式，保留了一些具有本国特色的内容，并声称已实现了与IFRS的基本趋同。第三类，像欧盟采取的认可模式。欧盟自2005年1月1日起要求其成员国上市公司采用IFRS，仅是实现形式上的趋同，而实现实质上的趋同则与其采用了科学有效的准则认可程序有关。欧盟对IFRS 采用双层认可程序，分别从技术层面和立法层面进行认可，只有那些在技术和法律上都得到认可的IFRS，才有可能被欧盟立即采纳，否则有可能被替代方案取代，或由欧盟理事会投票表决后再做决定（张铁铸等，2010）。欧盟要求审计师在上市公司的审计报告中注明是否遵守了“欧盟采用的IFRS”。第四类，像美国采取的趋同认可模式。采用类似欧盟委员会批准采用IFRS的机制推动本国会计准则与IFRS趋同，同时保留本国会计准则制定机构及其制定本国会计准则的权力，对现行IFRS进行逐项认可，并根据本国的实际情况进一步发布指南、解释或其他披露要求。波尔（Ball，2006）断言“执行是IFRS唯一致命的弱点”，指出由于政治和经济等原因，IFRS的执行在全世界会是不平衡的。IFRS的贯彻和执行均需要依赖各个国家的法律和政治体系，而改变一个国家整体的制度性基础设施是困难的。因此，多种模式并存的IFRS国际趋同是一个现实的选择，将有一段漫长的过程。 （三）新兴市场经济体在IFRS制定中的地位提升 危机爆发之前，IASB在政治影响下保持其独立性方面取得了巨大成功。全球金融危机代表了将改变IFRS制定制度体系中价值观、准则和信念的外部事件，出现了在这一体制领域中权力的再平衡，单一会计准则和标准的制定过程受其影响。新兴市场经济体在近年来已经成为推动全球经济发展的重要力量，新兴经济体的会计准则国际趋同也取得了令人瞩目的进展。比如南非自2005年起，中国自2006年起，土耳其自2008年起，韩国自2011年起，阿根廷、墨西哥和马来西亚等自2012年起全面采用IFRS，这些进展无疑是对IASB的支持。即使面临目前全球经济衰退的大背景，中国经济的持续快速增长仍然使得中国一跃成为世界第二大经济体，并且随着时间的推移，中国在国际组织中日益发挥更大作用，这为中国扩大在国际准则制定中的声音和影响力提供了潜在的新机遇。 新兴市场经济体地位提升体现在：第一，多年来美欧主导IFRS制定的格局正在被打破，新兴市场经济体的意见和建议影响力逐步扩大。在IFRS制定机构层面上，IFRS基金会22位受托人中来自新兴经济体的有4位，IASB的16位理事中来自新兴经济体的有5位。第二，新兴经济体主动合作、协调立场共同影响IFRS的制定。2011年7月，IASB成立新兴经济体工作组，成员包括二十国集团中的新兴经济体成员和马来西亚，联络办公室设在中国，由中国负责新兴经济体工作组的日常管理和联络工作，增强了包括中国在内的新兴市场经济体在IFRS制定中的参与度，并关注新兴经济体在应用IFRS中存在的特殊会计问题（杨敏等，2011）。第三，新兴经济体对会计的技术研究日趋成熟，并积极向IASB反馈以施加影响。比如IASB按照我国的建议修订了IFRS 24《关联方披露》，基本消除了与我国关联方准则的差异，又于2010年发布新修订的IFRS 1《首次采用国际财务报告准则》，允许首次公开发行的公司将在改制上市过程中确定的重估价作为“认定成本”入账，并进行追溯调整，消除了A+H股报表中因企业改制资产评估产生的重大差异，这充分体现了我国企业会计准则对IFRS的影响（陈瑜，2012）。 （四）完善IFRS公允价值计量方法成为主流意见 金融危机后，国际会计界已对公允价值计量进行了广泛而深入的研究。尽管公允价值因在全球金融危机中扮演的角色而遭受了广泛的批评，但是它仍然具有显著的优势，因而IASB与FASB实际上仍坚定地支持使用这一规则。主要理由为：第一，对于一些资产和负债而言（如衍生工具），相较于历史成本的计量，公允价值计量能更好地产生对决策有用的信息（OHara，2009）。尽管要得出市值具有一定的困难和挑战性，特别是当市场的流动性不足时，但这并不损害公允价值的相关性。第二，尽管公允价值的支持者也承认公允价值规则不够理想，但也不能提出令人信服的替代方案，而且它能为投资者提供急需的透明度。若透明度不足，那么诉讼风险将会增加：每次运用该规则出现错误时，人们将会质疑会计师是否足够尽责。在当前的市场状况下公允价值虽难以确定，但它带来的透明度和可比性的好处是无可争议的。公允价值财务报告的功能就像温度计——它反映现实，但不会创造现实。第三，有证据表明公允价值会计对增加金融危机的严重程度基本没有影响（Barth等，2010）。对于持有很多交易性资产的银行来说，投资者非常担心次级房贷的风险水平，所以即使没有公允价值会计，他们也会作出自己的判断，而且现存的准则给银行提供了安全措施和自主空间，使他们不必使用歪曲的市场价格计价，只不过银行在危机时灵活地运用了这一点。第四，从目前情况看，尽管对公允价值会计的角色存在争议，但完善公允价值计量方法成为了主流意见。在后金融危机时代，无论是IASB还是FASB都积极地对公允价值准则进行了若干修改，上述修改在没有放弃公允价值会计计量的同时，满足了各方对调整准则应对危机的诉求，也使得公允价值会计更加完善。 五、研究结论 通过以上分析，笔者提出四方面的看法：第一，本文系统性地回顾了现有IFRS历史演进，指出IFRS的国际趋同已经取得了很大的进展，金融危机并未阻碍IFRS趋同的趋势，在世界经济一体化的推动下，制定一套高质量、可理解、可实施的全球性会计准则时代已经到来，会增强全球资本应用的效率。第二，IFRS趋同正面临前所未有的困境和挑战，趋同概念框架的制定、如何真正取得美国全面采用IFRS的支持、如何在全球统一准则与解决各国的特殊问题间作出权衡，技术和政治协调难度很大，IFRS趋同进入了关键阶段。前方困难重重，但在意料之中，旨在实行国际范围内单一会计准则的努力仍将继续，但任重而道远。第三，会计准则具有经济后果，如果IFRS趋同路径选择不当，将直接或间接地影响到一国的经济利益。在IFRS国际趋同已成为必然趋势的情况下，每个国家都面临如何选择IFRS国际趋同的最优模式与路径以及如何制定合理的进度安排等问题。我国通过与IFRS趋同和等效，循序渐进，通过恰当的模式与路径设计，在与IFRS趋同方面取得成功。第四，后金融危机时代IFRS趋同的现实困境是中国难得的机遇，我们有机会也有实力参与规则的制定，努力争取IFRS发生对我们有利的改变，推动IASB改革，改革IASB决策层产生机制，提高发展中国家在IASB中的代表性和发言权，实现从IFRS“接受者”到“制定者”角色的重大转变。这对于中国经济发展乃至中华民族崛起都具有深远的战略意义。中国应该站在发展中国家乃至世界的高度提出主张和利益诉求，为完善我国企业会计准则体系和建立全球统一的高质量会计准则作出应有的贡献。● 【参考文献】 [1] Barth， M.， W. 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