政府会计引入权责发生制的意义和差异分析
张红
摘 要：在现行预算会计制度下，以收付实现制为核算基础，主要为了满足预算管理的需要，已不能全面准确的核算和反映政府的资产负债、状况。政府会计制度的改革改变了这种现状，引入权责发生制，突破了原收付实现制核算基础的局限性和狭隘性，建立了一套双基础、双功能的政府会计核算体系。
关键词：政府会计制度? 权责发生制
2017年财政部不断加快了权责发生制的推广步伐，在（财会[2017]25号中明确提出单位财务会计核算实行权责发生制、单位预算会计核算实行收付实现制。2018年2月1日财政部印发《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》，也明确规定《政府会计制度》自2019年1月1日起执行，至此政府会计正式走上了变革之路。而此次变革的灵魂就是全面引入了权责发生制核算基础。伴随着我国市场经济的发展，引入权责发生制对于政府会计改革已经是势在必行，意义重大。
有利于政府会计更好适应国际环境的发展。自20世纪90年代起，西方国家开始积极推进权责发生制作为政府预算编制和会计核算的确认基础并取得了较好的效果。在综合考虑我国政府财政管理的现状的基础上，借鉴企业会计改革的经验，吸收国际公共部门会计准则，建立了具有中国特色又与国际会计接轨的财务制度，更好的发挥在全球经济变化趋势中的作用，适应国际市场经济发展的要求。
有利于真实、全面、客观的反映行政事业单位的财务会计信息。以收付实现制为核算基础忽略了收入的实现和负债的形成时间，无法真实反映在会计期间内政府享有的权益和承担的责任。权责发生制能真实、全面反映资产、负债状况，合理的确认收入和费用，准确的核算结余。准确核算政府运行费用和全面反映运行成本，更有利于推进绩效考核和评价。在吸收了近年来行政事业单位会计改革的经验的基础上，能准确反映政府的资产负债状况和运行成本。
有利于发挥社会公众对政府财政的监督作用。党的十八届三中全会明确提出“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”。权责发生制下财务信息反映更全面，信息更详细，财政透明度更高，能让公众更清楚得看到财政的收入和支出内容。此次改革统一了行政单位、事业单位会计制度，提升了信息的可比性，能全面、清晰反映政府的财务信息和预算执行信息。
有利于政府加强债务管理，防范财政债务风险。由于经济发展规模不断扩大，政府的债务也越来越大，债务种类越来越复杂化。要全面准确反映政府的债务状况，原收付实现制不能反映已经发生，但尚未用现金支付的政府债务，如拖欠的工程款，虚增了财政风险，虚增了财政财力，不利于及时发现和防范财政风险。
新政府会计制度改革的关键点就是共用权责发生制和收付实现制，组合成了一套统一、科学、规范的核算体系，使财务会计和预算会计并存，相互补充，相互依赖，实现了双功能、双基础、双报告的核算体系。但是因为核算基础的不同，在会计处理时会产生一系列的核算差异，为了更好理解两种核算基础的区别，需要对两种核算基础可能会产生的差异认真分析，以便于全面系统的去认识双基础带来的政府会计核算的变化。
权责发生制是以权利和义务的发生为基础来确定收入，确定成本费用，即以当期发生的事项为依据，并不考虑款项是否已经收付，就应当计入當期收入和费用。而收付实现制以款项收付为基础来确认收入和费用，不管事项是否在应当在本期发生，只要款项收到了，就应该计入本期收入或者费用。所以两种核算基础引出了收入和费用确认的差异，同时也连锁引出了资产、负债、净资产的差异。
一、确认收入与预算收入时可能会引出的差异类型
（一）确认收入时两种核算基础会产生的时间性差异
主要表现在：一、应收款项项目。当收入事项已经发生但未收到款项，财务会计要确认本期收入，但预算会计不能确认预算收入。而当收到该款项时，要确认预算收入，却不能作为本期收入。二、预收款项项目。在收到预收款项时，不确认本期财务会计收入，但可以确认预算收入。当实际应当收到该款项时，确认收入，也本能再确认预算收入。以上的时间性差异是暂时性的，就长期而言，收入总额不管是权责发生制还是收付实现制是相等的。
（二）确认收入时两种核算基础也会产生永久性差异
是由于核算基础的不同导致核算范围存在差异。主要表现在：一、接受非现金性资产的捐赠，权责发生制下的财务会计可以确认为捐赠收入，而由于未收到货币资金，收付实现制下预算会计则不能确认预算收入。二、发生对外借款业务，权责发生制下作为负债核算，不属于收入，但按照收付实现制，则可以确认为预算债务收入。永久性差异是永远存在的，不能通过时间而调和，是由于两者核算范围的不同引起的差异。
二、确认费用与预算支出可能产生的差异分析
（一）费用与预算支出也存在时间性差异
具体表现在：一、应付款项和预付款项、预计负债。发生应付款项时，可以去确认为费用，但不能确认预算支出，当实际支付款项时，则可以确认为预算支出。预付款项时不能确认费用，但可以确认为预算支出。预计负债发生时可以确认为负债，同样不能确认预算支出。二、存货和固定资产。购入存货时，只能确认为资产，但可以确认为预算支出。待实际领用时，再确认为费用。购入固定资产时，可以确认为预算支出，但由于该资产使用的长期性，需要考虑使用年限，采用一定方法计提折旧的形式来确认费用。三、预提费用。按照权责发生制，费用已经发生，款项未支付，财务会计应计入预提费用，但不能计入预算支出。待款项支付时，则可以计入预算支出。四、待摊费用和长期待摊费用。款项已经支付，但不属于本期费用，则务会计不应入当期支出，但可以计入预算支出。
（二）费用与预算支出也会存在永久性差异
对外投资时财务会计按照权责发生制确认为资产，但预算会计则是投资支出。
三、时间性差异和永久性差异的解决
收入与预算收入、费用与预算支出的时间性差异，是由于确认时点的不同，随着时间的推移，收入和预算收入费用与预算支出最终的款项是一样的，即最终时间性差异会消失。但永久性差异则是两者核算范围的不同引出的差异，从长期而言，是始终存在的。永久性差异需要通过《预算结余与净资产变动差异调节表》来进行调节，将权责发生制下的《收入费用表》与收付实现制会计核算的《预算收入支出表》相互协调，所以两种核算基础相互借鉴，不会相互冲突。
参考文献：
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[2]李慧.事业单位权责发生制的应用[j].安徽农业科学，2018（9）.
[3]覃刚.政府会计制度下权责发生制与收付实现制的冲突与协调[j].财会研究，2018（31）.
