抗战时期晋绥边区营业税运行程序研究
张晓玲
[摘要]抗战时期，晋绥边区营业税在税务管理、税款征收、机构建设和干部培养等方面，经历了从无到有，从小到大，从分散到集中，从不完整到比较完整，从不规范到比较规范的发展历程。营业税运行程序实践表明，合理的营业税征收，不仅使边区政府获得了一定的财政收入，支持了革命战争，还推动了边区工商业经济的恢复与发展。营业税征收亦存在诸如管理混乱、征收困难、干部数量少、业务水平低等问题。绩效与问题同在，反映了抗战条件下边区营业税征收工作的艰巨性和复杂性。
[关键词]晋绥，营业税，运行程序
[中图分类号]K26 [文献标识码]A [文章编号]0457-6241（2014）02-0024-09
财政税收问题是华北抗日根据地经济史研究的热点。长期以来，学者对它的研究成果颇丰。主题涉及财政工作的目的、任务、特点及制度、税收形式、政策等。就已有研究来看，虽然关于华北抗日根据地财政税收问题的研究成果较多，但关于工商税收运行程序方面的研究成果仍较少。有学者就曾指出：对抗日根据地银行、工商税收等运行程序的研究亟待加强。晋绥边区税收是伴随着根据地的建立和民主政权的产生而产生的。抗日战争时期，边区工商业逐渐壮大，营业税已成为边区工商各税的大宗收入。它以支援战争，促进根据地经济发展，调节各阶层收入和改善人民生活为基本出发点，故边区的工商税征收凸显出新民主主义经济政策的独特性。据笔者管见，迄今为止，较早对晋绥边区的税收问题进行系统研究的是韩志宇对农业税、工商税政策演变的探讨。石攀峰探讨了抗战胜利后征缴营业税引发的社会问题。杨肃娟考察了晋绥抗日根据地工商税收的政策。这些成果丰富了革命根据地的财政税收问题研究。然而，关于边区工商税运行程序至今仍无细致专门的论述。本文将以晋绥边区的营业税为例，较为详细地梳理这一过程，以对根据地的工商税运行程序进行探讨。
一、边区营业税税务管理
晋绥边区的营业税，是随着边区政权的建立和经济的发展逐步确立并日趋完善的。1940年5月21日，晋西北行政公署发布《税务稽征暂行条例（草案）》（下称《草案》），确定对工商业者征收营业税。从草案发布到1944年12月《晋绥边区修正营业税暂行条例》（下称《暂行条例》）颁布，这期间营业税征收政策还经历了1941年和1943年两次修改变动。边区营业税税务管理程序体现在营业税条例的历次修改过程中。主要包括以下几方面：
（一）课税对象
边区大部分工商业者须缴纳营业税。营业税的纳税人，包括坐商、行商、进口商、出口商和季节商人及各项工厂。1940年《草案》规定：在本区内开设商号、店坊、栈庄、社站及摊床负贩贸易，不论公私均须完纳营业税。1944年12月《暂行条例》规定：在本区境内设有固定地址经营工商业者，不论公营或私营，均须交纳营业税。为便于了解工商业者的情况，边区政府把一般工商业者按资本大小分为小商、中商、上中商、大商4种。资本额在6万元本币以内的为小商，资本额在6万零1元至30万元的为中商，资本额在30万零1元至60万元的为上中商，资本额在100万元以上的为大商。
（二）营业证的领取、换发与补领
工商业者须及时领取营业证，如有丢失须及时补领。1940年《草案》规定，在本区有固定地址营业者，均须在年初或开业时申请登记领取营业证。营业证每年请领一次，于上年第四季征收营业税时领取。如临时新设的工商业，应随时领取。领营业证须在未领前向当地税务机关申请登记。登记的项目有：商号名称、营业者姓名、营业地址、营业种类（兼营在内）、资本若干、是否合股、股东姓名、各股资本若干、营业人员若干、是否有分支店各设何处资本若干。经调查认为登记属实，发给营业证。营业证若有遗失，应即时向税务机关声明，经查属实，准予补发。若营业之资本增减或业务变更时，以及商号转移其所有权，应换领营业证。但应交清以前应纳之营业税，方得开始营业。营业者如停止业务，应立即呈报税务局或查验所，并交清以前应纳之营业税。营业者如将所领取之营业证遗失或损坏时，应立即呈报局所作废，申领新证，并交纳手续费洋1元。1943年《修正税务稽征暂行条例》公布后，手续费提高至5元。
（三）账簿的设置
工商业者须设置账簿以备税务机关查阅。1940年《草案》规定，各局所须将稽查营业者之账簿及其文书货物等在稽查前会同当地商会办理账簿。营业者最低限度应置备日记账及总账两种，并须按年月总结，以便稽查。不得浮记水牌或另立副本，其摊床、负贩、肩挑贸易者，除按照账簿查核课征营业税外，并得参照其营业情形办理。1944年规定，各种工商业者不论公私须每半年结账一次，并于结账后五日内，将本季营业总额及纯收益报告税务机关。税务机关必须经常进行调查统计工作，了解各业各号的营业状况，必要时有检查各店号账簿之权。
（四）组织评议委员会
为保证合理起见，营业税的征收由地方政府协同税务机关对各种营业进行调查登记，组织营业税评议委员会，评议委员会确实后再征收。评议委员会由各行业中各阶层工商业代表及地方政府、税务机关、贸易机关派员组成，主席由当地政府代表担任。经过当地政府、商会等有关机关团体联合组成的评议会，才能确定负担数额。个别营业者因特殊情形而蒙受损失时，得据实呈报当地局所请求减免税款。各该局所接到此项请求时，应根据实际情形提交营业税评议委员会酌予减免。
（五）征收机构
抗战时期，边区营业税征收机构历经几次变化，但征收工作主要仍由政府负责。1941年以前，行署财政处设税务科，各地税务工作由经济局负责。1941年成立税务局，受各级政府领导，缴纳的税款也交各级政府财政科。1942年冬，财政处税务科取消，税务局与贸易局合并，税务工作由贸易局兼管。实际上，因为贸易工作繁多，税务工作几乎等于取消。1944年春，税务局与贸易局分开，行署设立税务总局，但各地税务局建立的情况并不相同。如兴县税务局一直到1945年冬才与贸易局分开，成立分区税局兼兴县税局。1945年边区共税务分局4个，支局12个。事实上，在战争环境下，税务总局实际是个对外名义，对内只是财政处一个科的建制。平时固定的工作人员只有四、五个人。而大部分工作人员每年约有三分之二或四分之三以上时间分赴基层了解情况，调查研究和协助下属开展工作，坐办公室时间很少。税收征收机构的名称也有不同，人员配备也时增时减，变动频繁。
（六）税收票证
抗战时期，营业税的征收已使用票据结算。当时的税票是二联式的，每本一百份，一联存根，二联收据，用毛笔填写，中间骑缝处盖有分区官方大印。税票内容有：纳税人姓名、住址、物资名称、数量、单价、总价、税率、税额、年月日、征收单位盖章。查验所用的是长方形戳记。税票由查验所向财政科领取，填写后，将存根联和税款一并交财政科结算。
上文所述反映了边区营业税税务征收管理的基本内容。据当事人回忆：抗战时期每年一度的营业税征收是轰动一时的中心任务。通常以税务机关为主，由市县政府、镇公所领导出面，并抽调人员，吸收工商会成员、店员代表组成的评议会，共同完成税务征收任务。有的地方还由县长出面，亲自向工商业群众动员，号召如实申报，评审裁定，合理负担。显然，抗战时期边区营业税征收工作虽然还不太正常，但因营业税工作受各级政府的重视，营业税制逐渐完善合理，税务机构逐步健全，征收程序逐渐规范，营业税征收逐步走向正轨。
二、边区营业税税款征收
营业税征收直接关系到营业税收入及绩效。这是营业税工作的首要问题。通过归纳边区政府关于营业税征收的办法、条例及指示，可以看出营业税征收过程具体包括以下几方面内容：
（一）课税标准
营业税的课税标准有以纳税人资本额与营业额为标准两类。1940年《草案》规定：以资本额为课税标准者，资本额不满500元者免税，其公积金、护本金等均以资本计算。营业不满三月亦照三月课征。以营业额为课税标准者，营业额总收入额每三个月不满1000元者免税。营业不满一月，照截止日营业收入额课征。摊床、负贩、肩挑贸易等营业，须详报营业性质及状况，以便稽查。如资本额在500元以上或营业额在1000元以上者，即课征营业税。如有门市部之摊贩，应合并计算课征。一商号兼营种类不同业务者，应按其营业主要部分核计税率课征，其他部分营业额，则并入其主要部分计算。1941年12月颁布的《修正税务稽征暂行条例》提高了资本额和营业额的免税额。原规定的资本额“不满500元者免税”改为“不满1000元者免税”。原规定的营业额总收入“每三个月未满1000元者免税”改为“每月不满2000元者免税”。1943年7月颁布的修正条例，又将资本额免征额度提高到2000元，将营业额免征额度提高到3500元。税收起征点与纳税者利益紧密相连。当物价上涨时，免征额度的提高，能有效减轻工商业者的压力和负担。
（二）税率
边区营业税税率一般按照资本大小设计，这体现了革命和阶级利益的原则。抗战时期的营业税税率大体经历了低税率和高税率两个阶段。
1.1940—1943年税率低
营业税最早采用差别比例税率。1940—1943年营业税税率较低，对工商业者除征收营业税外，还要征收公粮。1940年草案规定的营业税税率和缴纳期限见表1。
表1中每季缴一次，是指阳历年度而言，第一季为阳历1、2、3这三个月，第一季度营业税应于3月底以前征收完毕。二、三、四季度营业税应分别于6月底、9月底、12月底前征收完毕。表1显示，1940年规定的营业税率较轻，如制造业按资本额征收4‰至20‰，物品贩卖业征收3‰至10‰。其余各项除钱庄银号贷金业外，一般都不超过10‰。
1943年7月，行政公署对草案规定的营业税征收办法进行了修改，具体包括重新划分行业、调整税率和纳税期限等。其中原因很容易看出：首先，原征收项目不适合根据地实际情况。如表1所示钱庄、银号、贷金业、电气业、汽车业、西装业、古玩业、西餐馆业等，根据地并不存在。其次，征缴程序复杂，征收困难。如表1所示，各行业税率级差在2‰至20‰内，共有8个级距。同类行业内规定的纳税期限也不同，如物品贩卖业有的按季征收，有的按月征收。1943年修正后的营业税率见表2。
由表2不难看出，修改后的营业税征收项目大幅减少，税率等级除免税外缩减为4级。除制造业外，所有行业均统一按月缴税。征收程序大大简化，但多数行业的营业税税率有一定上升。
2.1944—1945年税率提高
1944年12月，营业税改按纯收益采用累进税率计征，取消公粮负担，实施单独征税。“凡晋绥边区工商业者完纳营业税不征公粮。”“每季征收一次，不满一季者按月计征。起征额为3000元（每季纯收益），起征税率为1%，最高为20%。20%以上不再累进。”营业税具有了所得税的性质。1945年，税率最高额度提高到25%。1944年累进税制下按纯收益征收的营业税税率详见表3。
表2纯收益的计算方法是：纯收益=营业额一资本额一营业人员伙食费（带家眷的不论人口多少，均按一人伙食扣除）—雇工工资—租用的房铺租金。从事工商业者又兼农业者，在计算纯收益时，如农业劳动时间占1/3以内，其全部伙食费在工商业中扣除；如农业劳动时间超过1/3的，其农业所需伙食费则不在工商业中扣除。
（三）减免
营业税的减免，是边区税收政策的一个重要组成部分。在战争环境下，税收减免对于促进边区生产建设，繁荣经济，发挥着重要作用。享受免税政策的行业大多为工业行业，体现了工轻于商的税收原则。1943年7月修正条例规定，钢铁制造业、棉织物业、毛织物业、制纸业免税。1944年《暂行条例》又规定：（1）临时营业者、公私纺织、造纸、炼铁、熬硝及一切军火制造事业，免征营业税。（2）以政府发给之奖金、抚恤金、退职金所经营之工商业，免征营业税。但其中有非上述资本者，仅按其非奖金、非抚恤金等部分之纯收益计征。（3）各种生产合作社免征。各种群众合作社免征。军民合作社以其纯收益五成计征。但其群众股金超过总股金四分之一者，以四成计征；超过总股金三分之一者，以三成计征；超过总股金三分之二者全部免征。合作社中，如个人股金超过十万元者，以其应分红利之五成计征其个人营业税，由合作社代为交纳，在支付红利时扣除。（4）公营工商业以其纯收益的七成计征。（5）铁匠铺、木匠铺以其纯收益五成计征。（6）工商业中的畜养免征，但以之为主业者，仍须交纳营业税。
（四）缴纳
营业税由纳税人直接向主管税务机关缴纳。如无税务机关地方，向当地县、市、区政府缴纳，并须取得税务总局制发的税票为凭证。1943年修正条例规定，营业者于每月1日至7日为交纳营业税之期。对于逾期者，须加收滞纳罚金。对于逾期一星期以上者，加收应纳税款的5/10；逾期两星期以上的，加收应纳税款的1倍；逾期三星期以上者即按意图偷漏税款处理之。此外，领有营业证的本地商人遇到赶会卖货，不论营业收入多少，均应先行登记，月终由该本商另查明宗数一并课税。对于行止无定的外来商贩，如是大宗，每日在会营业总收入额超过500元以上者，应饬令照章领证按日就地课税掣给票据，以防偷漏税收。对于零星小商之摊床则免税。
（五）奖励与处罚
边区政府对于营业者实报收益，踊跃纳税起模范作用者，进行酌情奖励。对于偷漏欠税者进行处罚。1940年《草案》规定了偷税漏税的惩处原则：营业者意图偷漏税款，或不领取营业证或应换领而故意延误者，得处以50元以上1000元以下之罚金。并履行各项规定手续及补缴其应纳营业税。营业者涂改税票或浮记水牌另立副本等行为，意图欺瞒偷漏税款，除另令其补缴应纳之营业税款外，并处以应纳税额2倍以上10倍以下之罚金。营业者抗不交纳税款，或拒绝检查及伪造税票时。得先停止其营业，除令补缴应纳之税款外，并处以500元以上5000元以下之罚金，人犯送司法机关依法惩处。1944年条例补充：伪造账册，或用其他方法企图偷漏税者，处以应纳税款两倍以下之罚金。
由上可知，当时的税收征收制度已较为完整和规范，对税收征收程序的规定也较为细致。但在抗战环境下，由于社会秩序不稳，营业税征收管理工作一般都很简单，在核算收入时有时亦不太准确。据当事人回忆，工商企业户的营业税一般都按季度征收，每季度末征收一次。征收办法基本上是纳税户自报，企业户民主评议，按户营业额大小排队，选出典型户进行调查。然后根据典型营业户的收入数字，推算各纳税户的收入，排在典型户前边的收入要大于典型户。排在典型户后边的，收入可以小于典型户。具体由税务干部和纳税户代表共同商定，并出榜公布，最后计算各户应交的税款，限期缴税。这说明，在营业税征收制度的制定上，边区政府既考虑了财政收入的收取，也照顾了工商业者的利益。特别是营业税税则的几次修改，使得课税标准、税率、减免、奖惩等设计趋于合理，征收有章可循，并且注意了工商业者的负担。在征收时，税务干部经常亲力亲为，亲自跑到商栈或商户的家中去，随叫随到，手续力求简便。这不仅对于保障战时军需供给，而且对于促进工商业的发展和商品经济的繁荣都是非常有利的。
三、营业税征收的绩效与问题
（一）营业税收入
营业税收入是考察营业税征收效果的重要指标。但由于1940、1941年无分税数字，所以只能考察1942—1945年的情况。这期间，全区营业税收入约本币4573万元，折标准土布15619匹。边区营业税历年收入见表4。
表4显示，营业税已是边区主要税源之一，营业税收入占总税收收入的比重逐年上升，到1945年已上升至30.65%，仅次于货物税，居第二位。这是营业税征收程序趋于合理规范的表现和结果。
（二）工商业者的负担
本文第二部分表明，1940—1943年营业税的税率很低。按资本额计征的由0至10‰。按营业额计征的税率为5‰至20‰。但由于工商业者同时还要缴纳公粮，因此，总体来说，这一时期工商业者的负担较重。1944—1945年虽然营业税率提高很多，但由于取消了公粮，该时期工商业者的负担反而较前一时期轻。这两个阶段工商业者的负担见表5。
由表5可看出，1943年前工商业的负担重于1944—1945年。1940—1943年，工商业者负担占6年负担总额的比重大体呈逐年上升趋势。1943年前，虽然工商业者营业税税率很低，其公粮征收亦按纯收入计征，并给予4～9成的优惠，但总体来讲，这一时期公粮负担较重，工商业者整体负担很重。如兴县一个中商，1942年出公粮12石多，到1943年增到25石多，因此纷纷转业。1944年由于停征公粮，并以纯利按7成计征营业税，工商业负担迅速下降。该年成为抗战时期工商业负担最轻的一年。据兴县南关101家商户调查，1944年小商三个月负担占每月收入11.81%，中商为13.7%，上中及大商为20%。101户平均三个月负担占三个月纯收益15.25%。如该县中商郭林珠，营业发展较好，负担营业税比公粮轻一半，以致一些富农地主都跑到城市经营工商业。又如该县地主王秀在1943年后就把土地出卖，大部转入工商业，认为投资工商比出租土地更有利。兴县商户原不足300户，1944年增为310户，1945年增为325户，增加很快。1944年营业税征收条例的修改极大促进了城镇私营企业的发展，对沟通城乡关系，活跃物资交流，起到了作用。
（三）主要问题
营业税征收规则的不断修改，不仅对保障财政收入，从而保障抗日战争经费的供给有积极作用，而且对工商业经济的恢复和发展也起了一定的促进作用，为争取抗日战争的胜利，创造了物质条件，这是值得肯定的。同时由于抗战时期特殊的社会经济环境，营业税征收亦存在一些问题。
第一，组织管理混乱。
一方面为征收前的管理混乱。例如，有时政府干部不参加领导活动，直接把工作推给税局。在五寨，财政科长只参加了两点钟会，以后就不再管征收营业税的事。在神池，营业税征收工作已经结束，但县长还不知道。发生了问题，县长还怪税局干部。有的干部还存在工作推拖现象，把这个月的工作推到下月。这种责任不明确、互相推拖的管理方式，严重影响了营业税的按时有序征收。另一方面为征收后的管理混乱。有的地方在营业税征收上存在有头无尾的现象。一些干部以为征收完款就是完成任务，上缴与否可以不管，结果上面得不到急需的收入。如1945年7月，绥察行署部分县对上半年税收收支未作出总结，究竟收入多少，是否完成数目？开支多少，是否适合规定制度？很难得出正确结论。个别县有钱就花，不管全局，只顾自己。又如，1946年5月边区税务总局做总结时，各地1945年度营业税征收工作多已完成，但上报的不多。对税收收入不进行有效管理和使用，一方面影响抗战经费的筹措，也变相影响了税收的下一步征收。
第二，税收征收困难。
应当说，税务干部也有苦衷。营业税征收材料收集困难，除税务干部本身原因外，也有工商业者的原因。不少工商业者为了避免负担而故意隐瞒商业额，从而使得资本额的调查非常困难，加大了征收困难。如山阴县岱岳干部在调查工商业者两天后说：“这才是徒劳无功，商人不说话，甚也闹不出来。”“商人好歹不说话，咱们变成司法官啦，问一句，说一句。”“咱们想尽办法问，商人想尽办法鬼说。”“正面调查不说真话，侧面调查不说话，甚也调查不出来。”“这两天是鞋也跑烂了，就是没调查出材料。”“这调查不顶事，得改方式啊！”商人则反映说：“甚也好闹，就是这个真收入，谁也不说。”“买卖人，义长心不长，咱与人家是大小辈子，所以不了解！”“咱在北头，人家在南头，那就能了解？”有的说，“我们是肉铺的，怎能了解其他行呢？”“人心朝下长的咧，谁也怕多出钱。”“你好好儿调查，今年可赔灰了，那还有利呢。”“我去年就不做买卖啦，连本也吃光啦。”有的商人把货藏了，敷衍对付，待机停业。有的把门面缩小，假装小商。工商业者投机取巧、走私漏税的行为进一步加剧了营业税征收的困难与混乱。
第三，有些干部工作作风不好。
有些干部不重视税务工作，甚至不愿意做税务工作。他们平时不向商家进行调查，征收时没材料，认为难做，没信心。有少数干部还装出一种神气，吓唬税户，甚至还有贪污腐化的不良分子。部分地方还存在抓一把的作风。g有的干部为了完成任务，遇见商人就纳税，而眼不见的也不少。有的地方还存在“断圪堆要款子”的现象。征收营业税不按照条例规定进行周密调查研究，按比例计征，只是粗枝大叶调查了一下，草率评议，即进行征收，本质上是采取了摊派办法。有的税务干部收税有看大不看小的毛病，只愿一天收百八十元，不愿收十元八元。有的干部甚至有“我们今天还征收苛捐杂税”这样的错误认识。
第四，干部数量少，有些业务能力较差。
税收征收具体由税务干部执行。1943年以前，边区税务干部不过100多人。1945年后逐步发展。由于干部人数少，很多重要市镇及商业路线没有干部。税务干部一般是村干部与交通员、完小学生及战士提拔而来，文化程度较低，还有不识字的。如1945年河曲县局14个干部，粗通文字与文盲就有6人，还有3人从未工作过，工作能力较差。又如五寨13个税局干部，能谈问题的只有2人。临县把一个不能工作且没有办法安置的残废军人派在税局工作，结果什么也不能做。宁武东寨税卡共3人就有2人是没有手臂的，饭也不能做，字也不能写。再如保德税局会计在所有税局会计中为最强，但1941年1—4月终共记错账80余次。在神池，税局干部征收营业税根本不按条例执行，哪家商号究竟纯收益多少，如何按比例征收，完全不知道。有的地方还出现了征税与免税的混淆，收入多而纳税少与收入少而纳税多的错误。如冀晋区曾发生过对灾区灾民运销获利较多的征了税，以劳力入股的获利征了税，非专门经营之纺线获利征了税，脚户捎办少部分之运销获利征了税，农暇时编筐笆、薄苇垛等收入征了税。这对农民经营副业产生极大负面影响。有的农民这样说：“咱们副业生产中赚了几个钱，今年又征了税，尤其在当时组织我们生产时，曾发表过不征税，结果都征了。今冬咱们宁坐着也不生产了。”这主要是干部不熟悉税收征收制度所致。边区地域辽阔，加之交通不便，再加上税收干部数量少且业务水平差的事实，这些都影响了营业税的顺利征收。
从边区营业税征收过程中的问题可以看出，营业税征收的有效运行不仅要重视税制建设，还要重视组织、管理建设和人员数量与质量的培养，更要对商人群体进行积极动员。
通过对抗战时期晋绥边区营业税运行程序的梳理和考察，可以看出，边区营业税在税务管理、税款征收、机构建设和干部培养等方面，经历了从无到有，从小到大，从分散到集中，从不完整到比较完整，从不规范到比较规范的发展历程并逐渐走向成熟。在此过程中，边区营业税征收始终贯彻合理负担的原则，一旦发现工商业者负担较重，政府便很快进行修改、调整营业税征收条例。征收程序制度化使得营业税征收有章可循。税收是革命政权促进经济发展的重要经济杠杆。抗日战争以来，边区营业税征收以“发展经济，保障供给”的方针作为基础，不是单纯依靠财政需要，而是更注重经济发展。晋绥边区营业税征收程序体现了根据地税收政策这一基本原则。如对于人民生活和斗争需要的必需品实行轻税甚至免税政策，对临时营业者及经营困难者实施免税，还通过减税或免税措施鼓励合作经济的发展。营业税运行程序实践表明，合理的营业税征收，不仅使边区政府获得了一定的财政收入，支持了革命战争，还推动了边区工商业经济的恢复与发展。在营业税运行过程中，虽然出现了一些问题，但这是在特殊战争环境下以及营业税初创期不可避免的。绩效与问题同在，反映了抗战条件下边区营业税征收工作的艰巨性和复杂性。
【责任编辑：全骜颉】
[摘要]抗战时期，晋绥边区营业税在税务管理、税款征收、机构建设和干部培养等方面，经历了从无到有，从小到大，从分散到集中，从不完整到比较完整，从不规范到比较规范的发展历程。营业税运行程序实践表明，合理的营业税征收，不仅使边区政府获得了一定的财政收入，支持了革命战争，还推动了边区工商业经济的恢复与发展。营业税征收亦存在诸如管理混乱、征收困难、干部数量少、业务水平低等问题。绩效与问题同在，反映了抗战条件下边区营业税征收工作的艰巨性和复杂性。
[关键词]晋绥，营业税，运行程序
[中图分类号]K26 [文献标识码]A [文章编号]0457-6241（2014）02-0024-09
财政税收问题是华北抗日根据地经济史研究的热点。长期以来，学者对它的研究成果颇丰。主题涉及财政工作的目的、任务、特点及制度、税收形式、政策等。就已有研究来看，虽然关于华北抗日根据地财政税收问题的研究成果较多，但关于工商税收运行程序方面的研究成果仍较少。有学者就曾指出：对抗日根据地银行、工商税收等运行程序的研究亟待加强。晋绥边区税收是伴随着根据地的建立和民主政权的产生而产生的。抗日战争时期，边区工商业逐渐壮大，营业税已成为边区工商各税的大宗收入。它以支援战争，促进根据地经济发展，调节各阶层收入和改善人民生活为基本出发点，故边区的工商税征收凸显出新民主主义经济政策的独特性。据笔者管见，迄今为止，较早对晋绥边区的税收问题进行系统研究的是韩志宇对农业税、工商税政策演变的探讨。石攀峰探讨了抗战胜利后征缴营业税引发的社会问题。杨肃娟考察了晋绥抗日根据地工商税收的政策。这些成果丰富了革命根据地的财政税收问题研究。然而，关于边区工商税运行程序至今仍无细致专门的论述。本文将以晋绥边区的营业税为例，较为详细地梳理这一过程，以对根据地的工商税运行程序进行探讨。
一、边区营业税税务管理
晋绥边区的营业税，是随着边区政权的建立和经济的发展逐步确立并日趋完善的。1940年5月21日，晋西北行政公署发布《税务稽征暂行条例（草案）》（下称《草案》），确定对工商业者征收营业税。从草案发布到1944年12月《晋绥边区修正营业税暂行条例》（下称《暂行条例》）颁布，这期间营业税征收政策还经历了1941年和1943年两次修改变动。边区营业税税务管理程序体现在营业税条例的历次修改过程中。主要包括以下几方面：
（一）课税对象
边区大部分工商业者须缴纳营业税。营业税的纳税人，包括坐商、行商、进口商、出口商和季节商人及各项工厂。1940年《草案》规定：在本区内开设商号、店坊、栈庄、社站及摊床负贩贸易，不论公私均须完纳营业税。1944年12月《暂行条例》规定：在本区境内设有固定地址经营工商业者，不论公营或私营，均须交纳营业税。为便于了解工商业者的情况，边区政府把一般工商业者按资本大小分为小商、中商、上中商、大商4种。资本额在6万元本币以内的为小商，资本额在6万零1元至30万元的为中商，资本额在30万零1元至60万元的为上中商，资本额在100万元以上的为大商。
（二）营业证的领取、换发与补领
工商业者须及时领取营业证，如有丢失须及时补领。1940年《草案》规定，在本区有固定地址营业者，均须在年初或开业时申请登记领取营业证。营业证每年请领一次，于上年第四季征收营业税时领取。如临时新设的工商业，应随时领取。领营业证须在未领前向当地税务机关申请登记。登记的项目有：商号名称、营业者姓名、营业地址、营业种类（兼营在内）、资本若干、是否合股、股东姓名、各股资本若干、营业人员若干、是否有分支店各设何处资本若干。经调查认为登记属实，发给营业证。营业证若有遗失，应即时向税务机关声明，经查属实，准予补发。若营业之资本增减或业务变更时，以及商号转移其所有权，应换领营业证。但应交清以前应纳之营业税，方得开始营业。营业者如停止业务，应立即呈报税务局或查验所，并交清以前应纳之营业税。营业者如将所领取之营业证遗失或损坏时，应立即呈报局所作废，申领新证，并交纳手续费洋1元。1943年《修正税务稽征暂行条例》公布后，手续费提高至5元。
（三）账簿的设置
工商业者须设置账簿以备税务机关查阅。1940年《草案》规定，各局所须将稽查营业者之账簿及其文书货物等在稽查前会同当地商会办理账簿。营业者最低限度应置备日记账及总账两种，并须按年月总结，以便稽查。不得浮记水牌或另立副本，其摊床、负贩、肩挑贸易者，除按照账簿查核课征营业税外，并得参照其营业情形办理。1944年规定，各种工商业者不论公私须每半年结账一次，并于结账后五日内，将本季营业总额及纯收益报告税务机关。税务机关必须经常进行调查统计工作，了解各业各号的营业状况，必要时有检查各店号账簿之权。
（四）组织评议委员会
为保证合理起见，营业税的征收由地方政府协同税务机关对各种营业进行调查登记，组织营业税评议委员会，评议委员会确实后再征收。评议委员会由各行业中各阶层工商业代表及地方政府、税务机关、贸易机关派员组成，主席由当地政府代表担任。经过当地政府、商会等有关机关团体联合组成的评议会，才能确定负担数额。个别营业者因特殊情形而蒙受损失时，得据实呈报当地局所请求减免税款。各该局所接到此项请求时，应根据实际情形提交营业税评议委员会酌予减免。
（五）征收机构
抗战时期，边区营业税征收机构历经几次变化，但征收工作主要仍由政府负责。1941年以前，行署财政处设税务科，各地税务工作由经济局负责。1941年成立税务局，受各级政府领导，缴纳的税款也交各级政府财政科。1942年冬，财政处税务科取消，税务局与贸易局合并，税务工作由贸易局兼管。实际上，因为贸易工作繁多，税务工作几乎等于取消。1944年春，税务局与贸易局分开，行署设立税务总局，但各地税务局建立的情况并不相同。如兴县税务局一直到1945年冬才与贸易局分开，成立分区税局兼兴县税局。1945年边区共税务分局4个，支局12个。事实上，在战争环境下，税务总局实际是个对外名义，对内只是财政处一个科的建制。平时固定的工作人员只有四、五个人。而大部分工作人员每年约有三分之二或四分之三以上时间分赴基层了解情况，调查研究和协助下属开展工作，坐办公室时间很少。税收征收机构的名称也有不同，人员配备也时增时减，变动频繁。
（六）税收票证
抗战时期，营业税的征收已使用票据结算。当时的税票是二联式的，每本一百份，一联存根，二联收据，用毛笔填写，中间骑缝处盖有分区官方大印。税票内容有：纳税人姓名、住址、物资名称、数量、单价、总价、税率、税额、年月日、征收单位盖章。查验所用的是长方形戳记。税票由查验所向财政科领取，填写后，将存根联和税款一并交财政科结算。
上文所述反映了边区营业税税务征收管理的基本内容。据当事人回忆：抗战时期每年一度的营业税征收是轰动一时的中心任务。通常以税务机关为主，由市县政府、镇公所领导出面，并抽调人员，吸收工商会成员、店员代表组成的评议会，共同完成税务征收任务。有的地方还由县长出面，亲自向工商业群众动员，号召如实申报，评审裁定，合理负担。显然，抗战时期边区营业税征收工作虽然还不太正常，但因营业税工作受各级政府的重视，营业税制逐渐完善合理，税务机构逐步健全，征收程序逐渐规范，营业税征收逐步走向正轨。
二、边区营业税税款征收
营业税征收直接关系到营业税收入及绩效。这是营业税工作的首要问题。通过归纳边区政府关于营业税征收的办法、条例及指示，可以看出营业税征收过程具体包括以下几方面内容：
（一）课税标准
营业税的课税标准有以纳税人资本额与营业额为标准两类。1940年《草案》规定：以资本额为课税标准者，资本额不满500元者免税，其公积金、护本金等均以资本计算。营业不满三月亦照三月课征。以营业额为课税标准者，营业额总收入额每三个月不满1000元者免税。营业不满一月，照截止日营业收入额课征。摊床、负贩、肩挑贸易等营业，须详报营业性质及状况，以便稽查。如资本额在500元以上或营业额在1000元以上者，即课征营业税。如有门市部之摊贩，应合并计算课征。一商号兼营种类不同业务者，应按其营业主要部分核计税率课征，其他部分营业额，则并入其主要部分计算。1941年12月颁布的《修正税务稽征暂行条例》提高了资本额和营业额的免税额。原规定的资本额“不满500元者免税”改为“不满1000元者免税”。原规定的营业额总收入“每三个月未满1000元者免税”改为“每月不满2000元者免税”。1943年7月颁布的修正条例，又将资本额免征额度提高到2000元，将营业额免征额度提高到3500元。税收起征点与纳税者利益紧密相连。当物价上涨时，免征额度的提高，能有效减轻工商业者的压力和负担。
（二）税率
边区营业税税率一般按照资本大小设计，这体现了革命和阶级利益的原则。抗战时期的营业税税率大体经历了低税率和高税率两个阶段。
1.1940—1943年税率低
营业税最早采用差别比例税率。1940—1943年营业税税率较低，对工商业者除征收营业税外，还要征收公粮。1940年草案规定的营业税税率和缴纳期限见表1。
表1中每季缴一次，是指阳历年度而言，第一季为阳历1、2、3这三个月，第一季度营业税应于3月底以前征收完毕。二、三、四季度营业税应分别于6月底、9月底、12月底前征收完毕。表1显示，1940年规定的营业税率较轻，如制造业按资本额征收4‰至20‰，物品贩卖业征收3‰至10‰。其余各项除钱庄银号贷金业外，一般都不超过10‰。
1943年7月，行政公署对草案规定的营业税征收办法进行了修改，具体包括重新划分行业、调整税率和纳税期限等。其中原因很容易看出：首先，原征收项目不适合根据地实际情况。如表1所示钱庄、银号、贷金业、电气业、汽车业、西装业、古玩业、西餐馆业等，根据地并不存在。其次，征缴程序复杂，征收困难。如表1所示，各行业税率级差在2‰至20‰内，共有8个级距。同类行业内规定的纳税期限也不同，如物品贩卖业有的按季征收，有的按月征收。1943年修正后的营业税率见表2。
由表2不难看出，修改后的营业税征收项目大幅减少，税率等级除免税外缩减为4级。除制造业外，所有行业均统一按月缴税。征收程序大大简化，但多数行业的营业税税率有一定上升。
2.1944—1945年税率提高
1944年12月，营业税改按纯收益采用累进税率计征，取消公粮负担，实施单独征税。“凡晋绥边区工商业者完纳营业税不征公粮。”“每季征收一次，不满一季者按月计征。起征额为3000元（每季纯收益），起征税率为1%，最高为20%。20%以上不再累进。”营业税具有了所得税的性质。1945年，税率最高额度提高到25%。1944年累进税制下按纯收益征收的营业税税率详见表3。
表2纯收益的计算方法是：纯收益=营业额一资本额一营业人员伙食费（带家眷的不论人口多少，均按一人伙食扣除）—雇工工资—租用的房铺租金。从事工商业者又兼农业者，在计算纯收益时，如农业劳动时间占1/3以内，其全部伙食费在工商业中扣除；如农业劳动时间超过1/3的，其农业所需伙食费则不在工商业中扣除。
（三）减免
营业税的减免，是边区税收政策的一个重要组成部分。在战争环境下，税收减免对于促进边区生产建设，繁荣经济，发挥着重要作用。享受免税政策的行业大多为工业行业，体现了工轻于商的税收原则。1943年7月修正条例规定，钢铁制造业、棉织物业、毛织物业、制纸业免税。1944年《暂行条例》又规定：（1）临时营业者、公私纺织、造纸、炼铁、熬硝及一切军火制造事业，免征营业税。（2）以政府发给之奖金、抚恤金、退职金所经营之工商业，免征营业税。但其中有非上述资本者，仅按其非奖金、非抚恤金等部分之纯收益计征。（3）各种生产合作社免征。各种群众合作社免征。军民合作社以其纯收益五成计征。但其群众股金超过总股金四分之一者，以四成计征；超过总股金三分之一者，以三成计征；超过总股金三分之二者全部免征。合作社中，如个人股金超过十万元者，以其应分红利之五成计征其个人营业税，由合作社代为交纳，在支付红利时扣除。（4）公营工商业以其纯收益的七成计征。（5）铁匠铺、木匠铺以其纯收益五成计征。（6）工商业中的畜养免征，但以之为主业者，仍须交纳营业税。
（四）缴纳
营业税由纳税人直接向主管税务机关缴纳。如无税务机关地方，向当地县、市、区政府缴纳，并须取得税务总局制发的税票为凭证。1943年修正条例规定，营业者于每月1日至7日为交纳营业税之期。对于逾期者，须加收滞纳罚金。对于逾期一星期以上者，加收应纳税款的5/10；逾期两星期以上的，加收应纳税款的1倍；逾期三星期以上者即按意图偷漏税款处理之。此外，领有营业证的本地商人遇到赶会卖货，不论营业收入多少，均应先行登记，月终由该本商另查明宗数一并课税。对于行止无定的外来商贩，如是大宗，每日在会营业总收入额超过500元以上者，应饬令照章领证按日就地课税掣给票据，以防偷漏税收。对于零星小商之摊床则免税。
（五）奖励与处罚
边区政府对于营业者实报收益，踊跃纳税起模范作用者，进行酌情奖励。对于偷漏欠税者进行处罚。1940年《草案》规定了偷税漏税的惩处原则：营业者意图偷漏税款，或不领取营业证或应换领而故意延误者，得处以50元以上1000元以下之罚金。并履行各项规定手续及补缴其应纳营业税。营业者涂改税票或浮记水牌另立副本等行为，意图欺瞒偷漏税款，除另令其补缴应纳之营业税款外，并处以应纳税额2倍以上10倍以下之罚金。营业者抗不交纳税款，或拒绝检查及伪造税票时。得先停止其营业，除令补缴应纳之税款外，并处以500元以上5000元以下之罚金，人犯送司法机关依法惩处。1944年条例补充：伪造账册，或用其他方法企图偷漏税者，处以应纳税款两倍以下之罚金。
由上可知，当时的税收征收制度已较为完整和规范，对税收征收程序的规定也较为细致。但在抗战环境下，由于社会秩序不稳，营业税征收管理工作一般都很简单，在核算收入时有时亦不太准确。据当事人回忆，工商企业户的营业税一般都按季度征收，每季度末征收一次。征收办法基本上是纳税户自报，企业户民主评议，按户营业额大小排队，选出典型户进行调查。然后根据典型营业户的收入数字，推算各纳税户的收入，排在典型户前边的收入要大于典型户。排在典型户后边的，收入可以小于典型户。具体由税务干部和纳税户代表共同商定，并出榜公布，最后计算各户应交的税款，限期缴税。这说明，在营业税征收制度的制定上，边区政府既考虑了财政收入的收取，也照顾了工商业者的利益。特别是营业税税则的几次修改，使得课税标准、税率、减免、奖惩等设计趋于合理，征收有章可循，并且注意了工商业者的负担。在征收时，税务干部经常亲力亲为，亲自跑到商栈或商户的家中去，随叫随到，手续力求简便。这不仅对于保障战时军需供给，而且对于促进工商业的发展和商品经济的繁荣都是非常有利的。
三、营业税征收的绩效与问题
（一）营业税收入
营业税收入是考察营业税征收效果的重要指标。但由于1940、1941年无分税数字，所以只能考察1942—1945年的情况。这期间，全区营业税收入约本币4573万元，折标准土布15619匹。边区营业税历年收入见表4。
表4显示，营业税已是边区主要税源之一，营业税收入占总税收收入的比重逐年上升，到1945年已上升至30.65%，仅次于货物税，居第二位。这是营业税征收程序趋于合理规范的表现和结果。
（二）工商业者的负担
本文第二部分表明，1940—1943年营业税的税率很低。按资本额计征的由0至10‰。按营业额计征的税率为5‰至20‰。但由于工商业者同时还要缴纳公粮，因此，总体来说，这一时期工商业者的负担较重。1944—1945年虽然营业税率提高很多，但由于取消了公粮，该时期工商业者的负担反而较前一时期轻。这两个阶段工商业者的负担见表5。
由表5可看出，1943年前工商业的负担重于1944—1945年。1940—1943年，工商业者负担占6年负担总额的比重大体呈逐年上升趋势。1943年前，虽然工商业者营业税税率很低，其公粮征收亦按纯收入计征，并给予4～9成的优惠，但总体来讲，这一时期公粮负担较重，工商业者整体负担很重。如兴县一个中商，1942年出公粮12石多，到1943年增到25石多，因此纷纷转业。1944年由于停征公粮，并以纯利按7成计征营业税，工商业负担迅速下降。该年成为抗战时期工商业负担最轻的一年。据兴县南关101家商户调查，1944年小商三个月负担占每月收入11.81%，中商为13.7%，上中及大商为20%。101户平均三个月负担占三个月纯收益15.25%。如该县中商郭林珠，营业发展较好，负担营业税比公粮轻一半，以致一些富农地主都跑到城市经营工商业。又如该县地主王秀在1943年后就把土地出卖，大部转入工商业，认为投资工商比出租土地更有利。兴县商户原不足300户，1944年增为310户，1945年增为325户，增加很快。1944年营业税征收条例的修改极大促进了城镇私营企业的发展，对沟通城乡关系，活跃物资交流，起到了作用。
（三）主要问题
营业税征收规则的不断修改，不仅对保障财政收入，从而保障抗日战争经费的供给有积极作用，而且对工商业经济的恢复和发展也起了一定的促进作用，为争取抗日战争的胜利，创造了物质条件，这是值得肯定的。同时由于抗战时期特殊的社会经济环境，营业税征收亦存在一些问题。
第一，组织管理混乱。
一方面为征收前的管理混乱。例如，有时政府干部不参加领导活动，直接把工作推给税局。在五寨，财政科长只参加了两点钟会，以后就不再管征收营业税的事。在神池，营业税征收工作已经结束，但县长还不知道。发生了问题，县长还怪税局干部。有的干部还存在工作推拖现象，把这个月的工作推到下月。这种责任不明确、互相推拖的管理方式，严重影响了营业税的按时有序征收。另一方面为征收后的管理混乱。有的地方在营业税征收上存在有头无尾的现象。一些干部以为征收完款就是完成任务，上缴与否可以不管，结果上面得不到急需的收入。如1945年7月，绥察行署部分县对上半年税收收支未作出总结，究竟收入多少，是否完成数目？开支多少，是否适合规定制度？很难得出正确结论。个别县有钱就花，不管全局，只顾自己。又如，1946年5月边区税务总局做总结时，各地1945年度营业税征收工作多已完成，但上报的不多。对税收收入不进行有效管理和使用，一方面影响抗战经费的筹措，也变相影响了税收的下一步征收。
第二，税收征收困难。
应当说，税务干部也有苦衷。营业税征收材料收集困难，除税务干部本身原因外，也有工商业者的原因。不少工商业者为了避免负担而故意隐瞒商业额，从而使得资本额的调查非常困难，加大了征收困难。如山阴县岱岳干部在调查工商业者两天后说：“这才是徒劳无功，商人不说话，甚也闹不出来。”“商人好歹不说话，咱们变成司法官啦，问一句，说一句。”“咱们想尽办法问，商人想尽办法鬼说。”“正面调查不说真话，侧面调查不说话，甚也调查不出来。”“这两天是鞋也跑烂了，就是没调查出材料。”“这调查不顶事，得改方式啊！”商人则反映说：“甚也好闹，就是这个真收入，谁也不说。”“买卖人，义长心不长，咱与人家是大小辈子，所以不了解！”“咱在北头，人家在南头，那就能了解？”有的说，“我们是肉铺的，怎能了解其他行呢？”“人心朝下长的咧，谁也怕多出钱。”“你好好儿调查，今年可赔灰了，那还有利呢。”“我去年就不做买卖啦，连本也吃光啦。”有的商人把货藏了，敷衍对付，待机停业。有的把门面缩小，假装小商。工商业者投机取巧、走私漏税的行为进一步加剧了营业税征收的困难与混乱。
第三，有些干部工作作风不好。
有些干部不重视税务工作，甚至不愿意做税务工作。他们平时不向商家进行调查，征收时没材料，认为难做，没信心。有少数干部还装出一种神气，吓唬税户，甚至还有贪污腐化的不良分子。部分地方还存在抓一把的作风。g有的干部为了完成任务，遇见商人就纳税，而眼不见的也不少。有的地方还存在“断圪堆要款子”的现象。征收营业税不按照条例规定进行周密调查研究，按比例计征，只是粗枝大叶调查了一下，草率评议，即进行征收，本质上是采取了摊派办法。有的税务干部收税有看大不看小的毛病，只愿一天收百八十元，不愿收十元八元。有的干部甚至有“我们今天还征收苛捐杂税”这样的错误认识。
第四，干部数量少，有些业务能力较差。
税收征收具体由税务干部执行。1943年以前，边区税务干部不过100多人。1945年后逐步发展。由于干部人数少，很多重要市镇及商业路线没有干部。税务干部一般是村干部与交通员、完小学生及战士提拔而来，文化程度较低，还有不识字的。如1945年河曲县局14个干部，粗通文字与文盲就有6人，还有3人从未工作过，工作能力较差。又如五寨13个税局干部，能谈问题的只有2人。临县把一个不能工作且没有办法安置的残废军人派在税局工作，结果什么也不能做。宁武东寨税卡共3人就有2人是没有手臂的，饭也不能做，字也不能写。再如保德税局会计在所有税局会计中为最强，但1941年1—4月终共记错账80余次。在神池，税局干部征收营业税根本不按条例执行，哪家商号究竟纯收益多少，如何按比例征收，完全不知道。有的地方还出现了征税与免税的混淆，收入多而纳税少与收入少而纳税多的错误。如冀晋区曾发生过对灾区灾民运销获利较多的征了税，以劳力入股的获利征了税，非专门经营之纺线获利征了税，脚户捎办少部分之运销获利征了税，农暇时编筐笆、薄苇垛等收入征了税。这对农民经营副业产生极大负面影响。有的农民这样说：“咱们副业生产中赚了几个钱，今年又征了税，尤其在当时组织我们生产时，曾发表过不征税，结果都征了。今冬咱们宁坐着也不生产了。”这主要是干部不熟悉税收征收制度所致。边区地域辽阔，加之交通不便，再加上税收干部数量少且业务水平差的事实，这些都影响了营业税的顺利征收。
从边区营业税征收过程中的问题可以看出，营业税征收的有效运行不仅要重视税制建设，还要重视组织、管理建设和人员数量与质量的培养，更要对商人群体进行积极动员。
通过对抗战时期晋绥边区营业税运行程序的梳理和考察，可以看出，边区营业税在税务管理、税款征收、机构建设和干部培养等方面，经历了从无到有，从小到大，从分散到集中，从不完整到比较完整，从不规范到比较规范的发展历程并逐渐走向成熟。在此过程中，边区营业税征收始终贯彻合理负担的原则，一旦发现工商业者负担较重，政府便很快进行修改、调整营业税征收条例。征收程序制度化使得营业税征收有章可循。税收是革命政权促进经济发展的重要经济杠杆。抗日战争以来，边区营业税征收以“发展经济，保障供给”的方针作为基础，不是单纯依靠财政需要，而是更注重经济发展。晋绥边区营业税征收程序体现了根据地税收政策这一基本原则。如对于人民生活和斗争需要的必需品实行轻税甚至免税政策，对临时营业者及经营困难者实施免税，还通过减税或免税措施鼓励合作经济的发展。营业税运行程序实践表明，合理的营业税征收，不仅使边区政府获得了一定的财政收入，支持了革命战争，还推动了边区工商业经济的恢复与发展。在营业税运行过程中，虽然出现了一些问题，但这是在特殊战争环境下以及营业税初创期不可避免的。绩效与问题同在，反映了抗战条件下边区营业税征收工作的艰巨性和复杂性。
【责任编辑：全骜颉】
