从文化的角度看国际财务报告准则趋同问题
巴佳佳
摘要：虽然有些国家认为国际财务报告准则成本高且程序复杂所以不愿意采用，然而，随着国际贸易和经济全球化的发展，对一套高质量的、统一的会计准则的需求正在增加。本文从文化的角度，以美国、德国、日本和中国为例探讨各国会计准则与国际财务报告准则（IFRS）的趋同情况，分析各國趋同情况不同的原因。
关键词：国际财务报告准则；文化；融合
根据世界贸易组织报告，国际贸易和跨境投资量是不断增加，2011年欧洲的制成品出口增长了15%，1980至2008年的商品交易量翻了两番，增长率是GDP增长率的两倍。虽然国际贸易和跨境投资不会被不同的财务报告准则阻断，但是各国不同的财务报告准则无疑是全球资本流动的一个重要障碍。国际财务报告准则（IFRS）是由国际会计准则委员会（IASB）为企业实体编制财务报表而制定的一套会计准则，希望所有国家或经济体应用这些标准，而这将为投资者等用户提供一个将上市公司的财务业绩与国际同行相比较的能力。尽管已经有国家要求使用IFRS，但在很多国家或地区IFRS只允许在某些情况下使用。根据国际财务报告准则基金会2015年的报告，IFRS的主要特征是透明度、问责制、效率以及减少信息不对称。IFRS通过帮助投资者识别全球机遇和风险，从而改善资本配置，为经济效率做出贡献。此外，使用单一的、可信的会计语言可以降低资本成本和企业的国际报告成本。因此，各国对于消除国家会计准则的差别、向IFRS靠拢的趋势越来越强。
虽然许多国家并没有使用IFRS，但也正在向IFRS在趋同，而收到很多原因的影响，不同的国家趋同的程度有所不同。因此，吉尔特·霍夫斯塔德（Hofstede）的文化维度模型为各个国家不同的趋同情况提供了重要的解释点。Hofstede认为，文化是一种社会规范，是在一个环境下人们共同拥有的心理程序，能将一群人与其他人区分开来。他用五个文化尺度（权力距离，不确定性的规避，个人或集体主义，男性和女性化）来衡量不同国家文化差异、价值取向的一个有效架构。而葛雷（Gray）根据Hofstede的文化研究，提出了文化维度如何影响国家会计环境，提出了四个会计价值：专业、一致性、保守性和秘密性。他认为这些价值可以用来解释和预测国际会计体系和会计发展模式的国际差异。文化、政府态度、经济等因素在国际会计准则的趋同过程中发挥着重要作用。然而，文化也对经济，政府法律等等因素有微妙的影响。下面本文会从文化的角度，以美国、德国、日本和中国为例探讨国际财务报告准则的趋同。
一、影响日本和中国的因素
毫无疑问，美国在二战后对日本经济发展产生了重要影响。根据《美国会计原则》，日本制定了日本企业会计原则和相关工作规则。此外，日本注册会计师协会和商业咨询委员会在创建日本证券交易法时也受到美国的影响。因此，美国在很大程度上影响了日本的会计准则，这也意味着日本会计准则和IFRS的不同。尽管日本和美国作为经济伙伴之间的重要性关系由于中国等其它新兴经济大国的崛起而在一定程度上被削弱了，但两者之间的经济和政治关系仍然不容忽视。换句话说，从政治和经济角度来看，美国的影响力不容忽视，因此，在日本会计准则与IFRS的趋同过程受到美国的影响也是不可避免的。
面对经济全球化，日本作为市场上的主要经济力量，签署了一项名为“东京协议”的协议来加速与IFRS的融合。这是因为日本公司希望更好的在国外市场筹集资金，并意识到他们必须使用投资者熟悉的会计准则来准备报表。换言之，经济因素推动了日本会计准则与IFRS的趋同。然而受日本的民族文化的影响，日本很难完全采用IFRS。首先，集体观念和荣誉是日本社会文化的一个重要组成部分，终身雇佣制在日本也很普遍。与其他国家相比，这种社会文化影响了日本企业对员工的忠诚度要求。因此，员工对公司忠诚，而公司保护和奖励员工来使双方的关系更牢固、更和谐。但这种文化可能也是日本会计准则向IFRS趋同的障碍。因为在忠诚和终身雇佣政策的影响下，日本管理者和会计师可以选择保护公司的信息和数据而不是披露信息，难以达到IFRS对于信息披露和透明度的要求。
此外，公司披露信息的方式和质量很大程度上取决于其资金来源。在美国，企业通过发达的股票交易所筹集资金，因此这需要向公众提供高质量的信息来满足投资者对高质量信息的要求，以获得资金。而日本的公司更喜欢从银行等机构投资者那里获得融资。虽然作为主要融资来源的银行不需要从外部财务报表获得信息，但披露信息的缺乏不仅显示了日本融资的传统也表明“保密”这个文化因素对日本会计的重要影响。
将一个新的会计系统应用到一个发达的、会计系统已经建立起来的社会并不是一件容易的事情，特别是当这个国家的文化倾向于“保守主义”的时候。且保守主义总是伴随着强烈的不确定性规避，事实上，强烈的不确定性规避是日本文化维度中一个重要的特征。一些日本公司不同意与IFRS趋同，不仅是因为执行成本高，还因为他们不确定IFRS能否带来良好的结果，因此缺乏进一步实行的动力。因此，尽管日本曾计划在2015年前迫使企业采用IFRS，但一定程度上受到不确定性规避、保守主义和保密等文化因素的影响，这个计划已经被推迟。然而，尽管日本政府可能不强制要求企业完全适用IFRS，但考虑到政治因素和国际经济趋势，以日本会计准则为基础的‘日式IFRS可能会是日本的选择。
中国会计准则在一定程度上参考了IFRS而不是完全采用它。作为亚洲的两个主要国家，中国和日本都受到儒家文化的影响因此两国的文化有一些相似之处。例如，中国也有很强的不确定性规避和较高权力距离。然而，与日本相比，中国的权力距离比日本高，而对不确定性的规避则比日本要低。虽然中国文化也倾向于规避不确定性，但身为一个发展中国家，中国寻求在未来的几十年中进一步发展。因此，中国政府对IFRS持更加开放和乐观的态度。而由于中国较高的权力距离，中国公司的每一位成员都愿意遵守公司规章制度，并按照业主的指导方针来工作，员工不向高级职员或主管挑战，只服从上级的决定和命令。因此许多中国公司更喜欢推迟或不公布与公司决策有关的企业信息，许多中国公司的年度报告可能不会披露详细数据，且管理人员和会计师也倾向于为他们的商业数据保守秘密，这使得公众很难从财务报告中获取有用的信息。换言之，IFRS对披露的要求阻碍了IFRS在中国的使用。其次，经济和法律上的差异也不容忽视，中国会计准则受到国内法律法规和现阶段国内经济增长的影响，因而中国会计准则与IFRS还有很大的一个不同点，尤其是在“公允价值”问题上。
因此，尽管中国和日本都受到社会文化的影响，但中国政府可能会在与IFRS趋同的过程中，采用比日本更加开放的态度。
二、影响德国和美国的因素
尽管许多德国公司已经自愿选择采用国际财务报告准则，欧洲委员会的‘IAS条例还是在2005年规定在欧洲上市的企业必须要使用IFRS。而尽管美国允许非美国企业在美国上市时使用IFRS，美国证券交易委员会目前也在考虑允许美国公司使用IFRS，然而总的来说，在可预见的将来，美国上市公司被强制要求采用IFRS的几率并不大。
德国是一个拥有相对较低的‘权力距离和‘个人主义文化的国家。美国文化与德国相似，但美国比德国更强调个人主义特征，对于不确定性的回避比德国低。然而，在分析美国和德国对IFRS态度时，政治和经济因素似乎更为重要。因为作为欧盟的一部分，德国必须更多的考虑政治因素，而美国考虑的更多的则是经济因素。此外，与美国强调个人主义不同，德国的集体意识更强，对企业会计信息‘保密的要求比美国更高。德国与日本的融资方式有些类似，都由银行、政府等提供融资渠道。因此，德国的法律也强调保护投资者，不愿把敏感信息暴露在外。这表明文化、社会和法律共同强调了对债权人的保护，而这可能会限制IFRS对透明度的要求。然而虽然从理论上讲，在透明度和披露等问题上美国比德国更容易去接受IFRS，但美国仍然没有转移到IFRS，因此，美国拒绝IFRS的主要原因似乎不是基于文化，而是基于经济和政治因素。作为世界上最大的经济强国，美国会计准则是被其他国家广泛接受的，且目前还没有证据证明IFRS能带来比美国公认会计准则更高质量的财务报告，而使用IFRS反而可能会降低美国的国际影响力。
本文选择了四个国家作为例子来探讨分析不同国家与IFRS趋同的进程情况，虽然趋同这个过程是漫长且不确定的，但IFRS仍然在不同的程度上被其他国家接受了。其中，文化因素在各国与国际财务报告准则的趋同中发挥重要作用，不同的国家有不同的会计文化。例如对日本而言，日本文化中的高不确定性规避使得在日本推行国际财务报告准则的过程可能并不容易，且从国际政治的角度看，美国的态度也对日本有着重要的影响，但这并不意味着日本完全放弃了与IFRS的趋同。而中日文化有相似之处，但中国与日本对与IFRS趋同的态度并不一样。中国政府更愿意使用他们认为更适合中国企业和经济发展的“中国国际财务报告准则”，且中国政府要求企业使用这一会计标准。而德国作为欧盟的一部分受到文化和政治等原因的影响，已经采用了IFRS。而美国迄今为止，只允许在其境内交叉上市的非美国公司根据IFRS编制财务报表而并没有要求国内公开上市公司使用IFRS。
总的来说，虽然这四个国家对与IFRS趋同有不同的看法和态度，但“会计趋同”是一种国际趋势。因此，各国可以根据本国文化、经济需求和其他重要因素，继续向着IFRS方向发展或者改变。
参考文献：
[1]ACCA Global.（2011）Professional Level – Essentials Module，Paper P1（SGP）.[Online].Available at：http：//www.accaglobal.org.uk[Accessed 18 May 2015].
[2]Braun，G.P.，（2014）.Using Grays（1988）Accounting Values to Explain Differing Levels of Implementation of IFRS，International Journal of Accounting and Financial Reporting.4（2）104-136.
[3]Cieslewicz，J.K.（2014）.Relationships between national economic culture，institutions，and accounting：Implications for IFRS，Critical Perspectives on Accounting.25（6）.511–528.
[4]Daske，H.（2006）.Economic benefits of adopting IFRS or US-GAAP：Have the expected costs of equity capital really decreased？ Journal of Business Finance & Accounting，33（3-4），329–373.
[5]Gary P.B.，（1988），Using Grays Accounting Values to Explain Differing Levels of Implementation of IFR. 2024 International Journal of Accounting and Financial Reporting. 4（2）.104-136.
（作者單位：中国石油大学胜利学院）
摘要：虽然有些国家认为国际财务报告准则成本高且程序复杂所以不愿意采用，然而，随着国际贸易和经济全球化的发展，对一套高质量的、统一的会计准则的需求正在增加。本文从文化的角度，以美国、德国、日本和中国为例探讨各国会计准则与国际财务报告准则（IFRS）的趋同情况，分析各國趋同情况不同的原因。
关键词：国际财务报告准则；文化；融合
根据世界贸易组织报告，国际贸易和跨境投资量是不断增加，2011年欧洲的制成品出口增长了15%，1980至2008年的商品交易量翻了两番，增长率是GDP增长率的两倍。虽然国际贸易和跨境投资不会被不同的财务报告准则阻断，但是各国不同的财务报告准则无疑是全球资本流动的一个重要障碍。国际财务报告准则（IFRS）是由国际会计准则委员会（IASB）为企业实体编制财务报表而制定的一套会计准则，希望所有国家或经济体应用这些标准，而这将为投资者等用户提供一个将上市公司的财务业绩与国际同行相比较的能力。尽管已经有国家要求使用IFRS，但在很多国家或地区IFRS只允许在某些情况下使用。根据国际财务报告准则基金会2015年的报告，IFRS的主要特征是透明度、问责制、效率以及减少信息不对称。IFRS通过帮助投资者识别全球机遇和风险，从而改善资本配置，为经济效率做出贡献。此外，使用单一的、可信的会计语言可以降低资本成本和企业的国际报告成本。因此，各国对于消除国家会计准则的差别、向IFRS靠拢的趋势越来越强。
虽然许多国家并没有使用IFRS，但也正在向IFRS在趋同，而收到很多原因的影响，不同的国家趋同的程度有所不同。因此，吉尔特·霍夫斯塔德（Hofstede）的文化维度模型为各个国家不同的趋同情况提供了重要的解释点。Hofstede认为，文化是一种社会规范，是在一个环境下人们共同拥有的心理程序，能将一群人与其他人区分开来。他用五个文化尺度（权力距离，不确定性的规避，个人或集体主义，男性和女性化）来衡量不同国家文化差异、价值取向的一个有效架构。而葛雷（Gray）根据Hofstede的文化研究，提出了文化维度如何影响国家会计环境，提出了四个会计价值：专业、一致性、保守性和秘密性。他认为这些价值可以用来解释和预测国际会计体系和会计发展模式的国际差异。文化、政府态度、经济等因素在国际会计准则的趋同过程中发挥着重要作用。然而，文化也对经济，政府法律等等因素有微妙的影响。下面本文会从文化的角度，以美国、德国、日本和中国为例探讨国际财务报告准则的趋同。
一、影响日本和中国的因素
毫无疑问，美国在二战后对日本经济发展产生了重要影响。根据《美国会计原则》，日本制定了日本企业会计原则和相关工作规则。此外，日本注册会计师协会和商业咨询委员会在创建日本证券交易法时也受到美国的影响。因此，美国在很大程度上影响了日本的会计准则，这也意味着日本会计准则和IFRS的不同。尽管日本和美国作为经济伙伴之间的重要性关系由于中国等其它新兴经济大国的崛起而在一定程度上被削弱了，但两者之间的经济和政治关系仍然不容忽视。换句话说，从政治和经济角度来看，美国的影响力不容忽视，因此，在日本会计准则与IFRS的趋同过程受到美国的影响也是不可避免的。
面对经济全球化，日本作为市场上的主要经济力量，签署了一项名为“东京协议”的协议来加速与IFRS的融合。这是因为日本公司希望更好的在国外市场筹集资金，并意识到他们必须使用投资者熟悉的会计准则来准备报表。换言之，经济因素推动了日本会计准则与IFRS的趋同。然而受日本的民族文化的影响，日本很难完全采用IFRS。首先，集体观念和荣誉是日本社会文化的一个重要组成部分，终身雇佣制在日本也很普遍。与其他国家相比，这种社会文化影响了日本企业对员工的忠诚度要求。因此，员工对公司忠诚，而公司保护和奖励员工来使双方的关系更牢固、更和谐。但这种文化可能也是日本会计准则向IFRS趋同的障碍。因为在忠诚和终身雇佣政策的影响下，日本管理者和会计师可以选择保护公司的信息和数据而不是披露信息，难以达到IFRS对于信息披露和透明度的要求。
此外，公司披露信息的方式和质量很大程度上取决于其资金来源。在美国，企业通过发达的股票交易所筹集资金，因此这需要向公众提供高质量的信息来满足投资者对高质量信息的要求，以获得资金。而日本的公司更喜欢从银行等机构投资者那里获得融资。虽然作为主要融资来源的银行不需要从外部财务报表获得信息，但披露信息的缺乏不仅显示了日本融资的传统也表明“保密”这个文化因素对日本会计的重要影响。
将一个新的会计系统应用到一个发达的、会计系统已经建立起来的社会并不是一件容易的事情，特别是当这个国家的文化倾向于“保守主义”的时候。且保守主义总是伴随着强烈的不确定性规避，事实上，强烈的不确定性规避是日本文化维度中一个重要的特征。一些日本公司不同意与IFRS趋同，不仅是因为执行成本高，还因为他们不确定IFRS能否带来良好的结果，因此缺乏进一步实行的动力。因此，尽管日本曾计划在2015年前迫使企业采用IFRS，但一定程度上受到不确定性规避、保守主义和保密等文化因素的影响，这个计划已经被推迟。然而，尽管日本政府可能不强制要求企业完全适用IFRS，但考虑到政治因素和国际经济趋势，以日本会计准则为基础的‘日式IFRS可能会是日本的选择。
中国会计准则在一定程度上参考了IFRS而不是完全采用它。作为亚洲的两个主要国家，中国和日本都受到儒家文化的影响因此两国的文化有一些相似之处。例如，中国也有很强的不确定性规避和较高权力距离。然而，与日本相比，中国的权力距离比日本高，而对不确定性的规避则比日本要低。虽然中国文化也倾向于规避不确定性，但身为一个发展中国家，中国寻求在未来的几十年中进一步发展。因此，中国政府对IFRS持更加开放和乐观的态度。而由于中国较高的权力距离，中国公司的每一位成员都愿意遵守公司规章制度，并按照业主的指导方针来工作，员工不向高级职员或主管挑战，只服从上级的决定和命令。因此许多中国公司更喜欢推迟或不公布与公司决策有关的企业信息，许多中国公司的年度报告可能不会披露详细数据，且管理人员和会计师也倾向于为他们的商业数据保守秘密，这使得公众很难从财务报告中获取有用的信息。换言之，IFRS对披露的要求阻碍了IFRS在中国的使用。其次，经济和法律上的差异也不容忽视，中国会计准则受到国内法律法规和现阶段国内经济增长的影响，因而中国会计准则与IFRS还有很大的一个不同点，尤其是在“公允价值”问题上。
因此，尽管中国和日本都受到社会文化的影响，但中国政府可能会在与IFRS趋同的过程中，采用比日本更加开放的态度。
二、影响德国和美国的因素
尽管许多德国公司已经自愿选择采用国际财务报告准则，欧洲委员会的‘IAS条例还是在2005年规定在欧洲上市的企业必须要使用IFRS。而尽管美国允许非美国企业在美国上市时使用IFRS，美国证券交易委员会目前也在考虑允许美国公司使用IFRS，然而总的来说，在可预见的将来，美国上市公司被强制要求采用IFRS的几率并不大。
德国是一个拥有相对较低的‘权力距离和‘个人主义文化的国家。美国文化与德国相似，但美国比德国更强调个人主义特征，对于不确定性的回避比德国低。然而，在分析美国和德国对IFRS态度时，政治和经济因素似乎更为重要。因为作为欧盟的一部分，德国必须更多的考虑政治因素，而美国考虑的更多的则是经济因素。此外，与美国强调个人主义不同，德国的集体意识更强，对企业会计信息‘保密的要求比美国更高。德国与日本的融资方式有些类似，都由银行、政府等提供融资渠道。因此，德国的法律也强调保护投资者，不愿把敏感信息暴露在外。这表明文化、社会和法律共同强调了对债权人的保护，而这可能会限制IFRS对透明度的要求。然而虽然从理论上讲，在透明度和披露等问题上美国比德国更容易去接受IFRS，但美国仍然没有转移到IFRS，因此，美国拒绝IFRS的主要原因似乎不是基于文化，而是基于经济和政治因素。作为世界上最大的经济强国，美国会计准则是被其他国家广泛接受的，且目前还没有证据证明IFRS能带来比美国公认会计准则更高质量的财务报告，而使用IFRS反而可能会降低美国的国际影响力。
本文选择了四个国家作为例子来探讨分析不同国家与IFRS趋同的进程情况，虽然趋同这个过程是漫长且不确定的，但IFRS仍然在不同的程度上被其他国家接受了。其中，文化因素在各国与国际财务报告准则的趋同中发挥重要作用，不同的国家有不同的会计文化。例如对日本而言，日本文化中的高不确定性规避使得在日本推行国际财务报告准则的过程可能并不容易，且从国际政治的角度看，美国的态度也对日本有着重要的影响，但这并不意味着日本完全放弃了与IFRS的趋同。而中日文化有相似之处，但中国与日本对与IFRS趋同的态度并不一样。中国政府更愿意使用他们认为更适合中国企业和经济发展的“中国国际财务报告准则”，且中国政府要求企业使用这一会计标准。而德国作为欧盟的一部分受到文化和政治等原因的影响，已经采用了IFRS。而美国迄今为止，只允许在其境内交叉上市的非美国公司根据IFRS编制财务报表而并没有要求国内公开上市公司使用IFRS。
总的来说，虽然这四个国家对与IFRS趋同有不同的看法和态度，但“会计趋同”是一种国际趋势。因此，各国可以根据本国文化、经济需求和其他重要因素，继续向着IFRS方向发展或者改变。
参考文献：
[1]ACCA Global.（2011）Professional Level – Essentials Module，Paper P1（SGP）.[Online].Available at：http：//www.accaglobal.org.uk[Accessed 18 May 2015].
[2]Braun，G.P.，（2014）.Using Grays（1988）Accounting Values to Explain Differing Levels of Implementation of IFRS，International Journal of Accounting and Financial Reporting.4（2）104-136.
[3]Cieslewicz，J.K.（2014）.Relationships between national economic culture，institutions，and accounting：Implications for IFRS，Critical Perspectives on Accounting.25（6）.511–528.
[4]Daske，H.（2006）.Economic benefits of adopting IFRS or US-GAAP：Have the expected costs of equity capital really decreased？ Journal of Business Finance & Accounting，33（3-4），329–373.
[5]Gary P.B.，（1988），Using Grays Accounting Values to Explain Differing Levels of Implementation of IFR. 2024 International Journal of Accounting and Financial Reporting. 4（2）.104-136.
（作者單位：中国石油大学胜利学院）
