新税率调整下建筑企业税负困局及筹划

    廖丹丹

    

    

    

    【摘 要】 2019年全国两会政府工作报告提出进一步深化增值税改革，将制造业等行业16%的税率降至13%，将交通运输业、建筑业等行业10%的税率降至9%，实现全行业减税降费。此次新政策是非均衡税率下降，建筑企业下降1%，而成本结构中高税率成本进项抵扣税率下降3%。文章通过对建筑项目在新旧政策下的成本结构、税负变化进行样本对比，多角度解析新税率政策下建筑企业税负管理困局，并针对困局提出新的税务筹划思路，以促进建筑企业可持续健康发展。

    【关键词】 增值税改革; 建筑企业; 税务筹划

    【中图分类号】 F812.42 ?【文献标识码】 A ?【文章编号】 1004-5937（2020）02-0071-04

    引 言

    当前，我国受国际环境变化及国内结构调整阵痛等因素影响，经济运行稳中有变、变中有忧，经济面临下行压力，尤其制造企业受东南亚低廉人力资本冲击、国际贸易战等多方因素影响，一直处于低迷状态。我国2019年两会政府工作报告提出，要进一步深化增值税改革，以财政杠杆释放经济潜力，通过对生产、生活性服务业增加税收抵扣等配套措施，继续向推进税率三档并两档、税制简化方向迈进，以实现“减税降费”，将制造业等行业16%的税率降至13%，将交通运输业、建筑业等行业10%的税率降至9%[ 1 ]，确保主要行业税负明显降低。

    此次降税率幅度之大，无疑是我国近20年来税改带来的最大红利。按上海财经大学教授胡怡建测算，在近2万亿元减税降费中，由增值税税率降低带来的减税约有8 000亿元[ 2 ]，多数行业会实现结构性减税。此次改革相对2017年行业之间等比降税率，是非等比减税，建筑企业上下游產业链繁多复杂，税负管理必将受到新一轮考验。

    一、新降税率政策带来的建筑企业税负管理困局

    （一）“营改增”带来的建筑企业进项成本结构改变

    2016年5月1日“营改增”是我国近20年税制改革最大刀阔斧、最具前瞻性的改革。通过将全行业纳入同一税制，打通了第二产业、第三产业增值税抵扣链条，购置不动产、购买服务等任何一个生产经营环节都实现了进项可抵扣[ 3 ]。“营改增”以全行业的关联性直接激发了全市场的活力，提高了市场资源配置效率。

    作为抵扣链最为复杂的“营改增”纳税人，受原营业税体制不需要进项抵扣的惯性思维及市场供应商结构影响，建筑企业除钢材、水泥部分成本外，其他进项成本结构多选择增值税率为3%的材料供应商，以实现采购成本降低，提高项目毛利。所以改革初期建筑企业因进项抵扣率较低，税负一度攀升。调整进项成本结构，成为解决税负的关键。

    以A建筑企业集团为例，通过结合成本控制，采取进项成本结构调整策略，如对材料供应商进行选择，由小规模纳税人更换为一般纳税人，以提高进项抵扣率;对成本发票进行控制，从普通发票更换为专用发票，以增加可抵扣金额等，将进项成本结构占比从营业税状态下的25%左右提高至50%左右。为此该企业一般计税项目税负率从2016年的2.74%逐年下降至2018年的2.01%，相比营业税体制下应缴纳营业税，仅增值税节约税金1.39亿元（如表1）。

    经过两年的政策磨合及建筑材料市场整合，整个建筑行业高税率进项抵扣成本占比普遍提高，减税降负税收红利惠及整个行业。

    （二）非等比减税政策带来的建筑企业税负上升

    2016年5月1日“营改增”至今，国家增值税税率经历了三次大规模变化：（1）2017年7月1日起减并税率，由原来6%、11%、13%、17%，取消13%，并入11%;（2）2018年4月1日降低税率，由原来的11%、17%分别降低到10%、16%;（3）2019年4月1日，由原来的10%、16%分别降低到9%、13%。

    第一次简并税率，因13%档税率主要为农副产品、天然气体等，对建筑企业成本结构影响极少，几乎不影响建筑企业税负;第二次为同比降税，因进项、销项同比例下降，建筑企业也实现了结构性降税;第三次即此次降税率为非同比例，销项税率只下降1%，进项税率下降3%，在成本结构不变的情况下，直接带来进销降幅不匹配的税负不降反升。

    1.案例一

    以A建筑企业集团一个亿元项目进行样本分析，假设收入、成本不变，进行税负分析。

    从表2可见，该项目在保持1.016671亿元造价、成本0.89亿元采购价及成本结构不变的情况下，受税率影响，项目销项税额从原来的924.25万元下降至839.45万元，减少84.79万元。但同时因进项抵扣税率下降（成本结构中受税率16%下降至13%影响的成本占比为43.03%，10%下降至9%影响的成本占比为9.24%），可抵扣进项税合计从原来的729.87万元下降至635.21万元，减少94.67万元。进销抵扣后，应交增值税204.25万元，相比原税率政策增加9.87万元，税负率从原来的2.1%上升到2.19%，税负增长4.28%。成本结构中受税率影响成本占比越多，税负同向增长越大。

    2.案例二

    受政策及现行投标预结算方法影响，业主会对建筑企业进行税金结算调整，减少结算价。为弥补损失，建筑企业常规筹划方式也会对供应商进行价格调整，在此假设下再进行税负分析。

    从表3可见，调减结算造价至10 074.29万元，成本总价调减至8 808.22万元，该项目销项税额减少到831.82万元，下降92.42万元。但成本总价同时下降，导致可抵扣进项税也减少到623.17万元，进项抵扣损失106.7万元，应交增值税为208.65万元，相比原税率政策增加14.28万元，税负率上升到2.26%，税负增长7.62%。

    3.案例三

    假设从量本利角度进行筹划，企业顶住了业主调价压力，确保结算价10 166.71万元不变，又同时调减供应商采购价，成本总价减少到8 808.22万元的情况下进行税负分析。

    从表4可见，该项目销项税额下降至839.45万元，但可抵扣进项税也减少到623.17万元，应交增值税为216.28万元，税负率增长至2.32%，税负增长10.48%，是增幅最大的一种情况。

    从三个案例可见，建筑企业在现行管理模式下，无论采用何种筹划方式，都要面临结构性税负上涨的困局。

    二、新税率下建筑企业税务筹划

    （一）打破原有筹划惯性思维，做好经济效益主导下的税务筹划

    面对此次结构性税负问题，建筑企业陷入税负上涨困局的同时，也陷入经营决策困境。此时税务筹划应统筹建筑企业毛利，以公司经营现金净现流作为筹划新目标（为简化论述，本文经营现金净现流仅减除成本、增值税开支，不考虑其他不受影响的税费），打破仅以税金为着眼点的税收筹划思维，指导经营决策。

    现对上述三个案例进行现金净流量分析。

    从表5数据对比可见，案例一，结算价、成本价都不变，即什么都不干，税负最低，但相比政策改变前，现金净流量减少9.87万元，收益下降;案例二，结算价、成本价都降低，相比政策改变前，现金净流量不变，相比案例一，税负虽高一些，但减少了9.87万元的亏损;案例三，结算价不调，成本价降低，税负虽然是三个案例中最高，但比政策改变前，现金净流量增加了84.79万元。

    税率新政策下的筹划，如果只局限于稅负量化标准，往往会进入决策盲点甚至误区，应结合现金净流量作为筹划目标，打破思维惯性的同时，指导经营决策，提高企业经济效益。

    （二）进一步优化建筑企业进项成本结构

    在项目经济效益筹划基础上，要实现税负下降的关键还在于提高高税率进项抵扣成本占比，进一步优化进项成本结构。最直接的方式就是将高进项抵扣税率材料从低进项抵扣税率的分包工程拆解出来，以提高进项抵扣额。如建筑企业通常会进行劳务分包，劳务公司一般会以清包工选择简易计税，进项抵扣税率3%。而实务中，建筑企业可以将劳务分包中辅料、安全材料、工具材料的成本开支，从3%的劳务分包中剥离，以高进项抵扣税率替代低进项抵扣税率，增加高抵扣税率的占比，以实现税负下降。

    （三）推进建筑企业产业结构性创新升级

    此次税改建筑企业税负上升除了政策方面原因，还有一个重要影响因素为现行建筑企业生产模式下的进项成本结构。若只做进项成本结构优化，会收效甚微。建筑企业应利用新科技、新技术去替代老方法、旧技术，进行生产方式改革创新，实现产业性结构升级，才谈得上走出税负困局。

    如装配式建筑、铝模板、全封闭式爬架的应用，会改变建筑企业成本结构，在提高建筑质量、提升企业效率、减少环境污染的同时，也给建筑业带来了更多更高的进项抵扣额，在企业所得税方面也有税收优惠政策，是一个多盈利面的筹划。

    三、建议国家层面加强政策扶持

    经过论证分析，此次导致建筑企业税负增长的主要原因是税率降幅不均衡，且对前期税负管理得较好的企业，如案例中16%进项税率成本占比43.03%，旧税率下可使税负率下降至2.1%，但政策调整后出现了税负上涨，减少了税务管理带来的税收红利。而前期进项管理不好的项目，假设16%进项税率占比下降至34.15%，原税负率就变成了3.1%，政策改变，反而税负下降到3%，出现“劣币驱逐良币”现象，甚至会出现经营管理行为的误导。

    建筑企业作为传统产业，市场竞争激烈，产量大利润薄，却能为社会提供大量的就业岗位。为使建筑行业健康可持续发展，实现全行业的减税降费，建议国家层面加强对建筑行业的政策扶持，如进一步优化建筑企业税率，用政策提高建筑企业进项抵扣税率，降低建筑企业社保费用等。

    四、结论

    此次调整税率，是我国深化增值税改革的又一重大举措，通过降低增值税税率，深化供给侧结构性改革，振兴实体经济。建筑企业既遇到结构性税负上升的困局，也有改革创新的机遇。从长远来看，做好技术性改革创新的建筑企业，不仅会享受到更多税收红利，也在未来的市场中增强竞争力。

    【参考文献】

    [1] 国家税务总局：全面落实深化增值税改革减税安排[EB/OL].http：//www.chinanews. com/cj/ 2019 /03-12/ 8777989.shtml，2019-

    03-12.

    [2] 孙韶华，王璐.增值税减税将成今年近2万亿减负主力[N].经济参考报，2019- 03-07（A02）.

    [3] 郭勇，尚晓睿.山东税务：营改增助力小微企业轻“税”前行[EB/OL].http：//dzxf.dzwww.com/ ttxw/ 201812/

    t20181209 _ 18159605. htm，2018-12-09.