新会计准则下合并财务报表合并范围的对比
杨晓锋
摘 要：在我国新会计准则出台和实施后，合并财务报表的合并范围也产生了相应的变化，对此需要相关企业深入分析合并财务报表现状，并做好新旧合并财务报表的对比，从而明确其具体的合并范围。本文针对新会计准则下合并财务报表进行分析，介绍了企业在新会计准则下合并财务报表现状，并对比了新旧合并财务报表的合并范围，希望能够为相关工作人员起到一些参考和借鉴。
关键词：新会计准则;合并财务报表;合并范围;对比
长时间以来，财务报表可以对经营主体的财务管理和运行情况进行充分反映，也是财务管理工作当中的一项重要表現载体，可以有效提升经营主体的发展水平。在新会计准则实施后，改动了合并财务报表的合并范围，并详细阐述了控制含义、投资主体以及权利等相关内容，这使我国会计准则和国际实现了有效接轨，使合并财务报表质量得到了有效提高，也规范了财务管理工作，提升了企业的财务管理水平。
一、新会计准则下企业合并财务报表的现状
（一）合并财务报表范围要结合实际
合并财务报表可以对母公司和全部子公司的相关财务情况和经营成果进行充分反映，并为各类财务数据的准确性和及时性提供保证，避免出现不良财务问题，从而促进企业的健康发展。在新会计准则下，企业的合并财务报表范围在具体修改时需要与实际情况相符合。具体来说，相关企业需要结合自身的实际情况，对合并财务报表范围进行合理界定。在判定控制权时，需要能够与当前市场经济发展要求和企业发展情况相符合。在旧合并财务报表的合并范围规定当中，主要以控制为基础确定控制权，具体是指某一会计主体可以决定另一会计主体的财务以及经营等政策，并通过另一会计主体开展的相关经营活动获得相应的利益。具体来说，在旧会计准则当中，其控制依据具体包括以下几个方面，分别为投资者协议、表决权以及潜在表决权，当会计主体对表决权一半或少于一半时，可以在董事会、公司章程等机构当中对表决权进行行使。但此种对控制依据的裁定方法与结构化主体并不适应，因此需要合理更改合并财务报表范围。
（二）母公司精准控制子公司经营
在新会计准则下，母公司需要对子公司经营进行精准控制。在旧会计准则当中的相关规定为，母公司需要对接受投资的公司进行控制，同时需要对投资方所拥有的的当期可转换公司债券以及可执行认股权证等因素进行充分考虑，从而明确影响潜在表决权的相关因素。而在新会计准则当中，相关规定则具体如下，在对投资方是否可以控制接受投资的公司进行判断时，需要对投资方行使表决权的身份进行明确，属于主要负责人还是相关的代理人。与此同时，还需要对其他投资方是否在行使表决权时属于代理人身份进行确定。在具体判断后，母公司可以根据新会计准则中的相关内容，对子公司进行有效控制，从而进一步保证相关权力的有效行使。
二、新会计准则下合并财务报表合并范围的对比
随着我国经济的快速发展，经济全球化进程也在持续推进，这增加了国家间的经济交流。在此背景下，为了有效优化我国的经济投资环境，促进我国的国际发展，需要相关企业有效提升自身的对外开放程度。
（一）新会计准则下合并财务报表编制理论比较
对于企业集团而言，其具体包括母公司、子公司。在旧会计准则合并理论当中母公司理论属于基础地位理论，相关投资公司可以通过自己拥有的子公司以及母公司，对投资公司或企业半数以上的表决权利进行行使。母公司可以对接受投资的企业进行控制，而相关接受投资的公司则称之为子公司，需要纳入到合并财务报表的合并范围内。在满足以下几个条件当中的一条后，则可以认定母公司可对相关接受投资的企业进行控制。首先，通过对协议进行订立，母公司对接受公司半数以上的表决权进行拥有。其次，母公司可以对相关接受公司的财务和经营政策进行管理。再次，母公司可以对接受投资公司的相似机构或董事会中的多数人员进行任派或免除。最后，母公司在接受投资公司的董事会或相似机构当中拥有多数表决权。新会计准则则重新考虑控制界定，具体包括以下几个方面。母公司可在对接受投资公司进行综合考察后，再判断母公司是否可以控制接受投资公司或企业。当相关事实和情况在发生变化后，可以改变相关控制定义涉及到的一些要素，在此情况下需要重新评估母公司。相关事实和情况则主要包括建立接受投资公司或企业的目的、对接受公司或企业的相关部门和决策进行决定、母公司能否对接受投资公司或企业影响进行运用，使自己能够获得相应的回报。
（二）合并财务报表合并范围比较
对比旧会计准则，新会计准则最大的改进地方在于修改了合并财务报表中的合并范围。虽然合并范围表述基本保持一致，需要以控制为基础合理界定合并范围，具体需要在合并财务报表的合并范围内归纳母公司所包含的相关子公司，但在实质性控制概念、控制描述以及特殊情况判定等都进行了相应的改动。
首先，改进控制描述。在新会计规则下，重新界定了合并财务报表的合并范围，其具体内容为，相关投资方具有被投资方的权利，可以参与到被投资方的活动当中，从而对被投资方的收益进行享有，对被投资方活动产生影响，同时还会变动收益情况。针对新旧会计准则进行对比，二者都重点强调了控制权益，但在新会计准则当中对相关条款进行了增加，对被投资方权力有能力进行运用，并对其汇报金额产生影响，在委托代理关系出现时，相关投资单位可以确定被投资单位的控制。旧会计准则在表述权力时主要为，对企业的财务和经营等政策进行决定，而新会计准则在表述权力时主要为，对投资方活动进行参与。二者都主要表述投资方权利主体所获取的收益内容，如果与特殊目的实体相关，例如，对于新政策所设定的特定目标，可以由相关发起人或者独立第三方对实体进行发起设立，而且还应在相关章程制定或合同签订过程中，对经营范围以及决策方法等同时进行规定。
其次，改进“控制”判断依据。在新会计准确出台后，合并财务报表在原本投资者协议、表决权以及潜在表决权的基础上，对获取权益的性质、投资主体、应用权力以及可变汇报本质等进行了增加。针对权力性质进行分析，投资方主要从被投资方获得相应的收益和权力，并享受权利，而此种权利具有现时性，需要参考被投资方的经营盈亏情况，因此属于实质性权利，而不属于非保护性权利。实质性权利主要对权利存在进行强调，结合投资因素对被投资方的运行决策的相关权利进行行使，但投资方达到两个或两个以上时，可以对某一方单方面对被投资方的经营活动以及主导财务的相关权利分别进行享有，那么控制判断依据主要以被投资方可以对最大回报或影响的活动一方进行产生，可以有效主导被投资方。此外，从权利的应用方面进行分析，在判断投资方应用权利的水平时，需要对应用权利和各方面的关系进行充分考虑。在一些情况下，投资方往往难以界定是否拥有对被投资方权力的控制，投资方需要对自身是否具备相关应用能力进行考虑，相关被投资方需要在单方面对主导和控制的证据进行予以，对被投资方的权力直接进行获取。
三、结束语
综上所述，随着我国市场环境的不断完善，全球经济一体化趋势也在不断加剧，对此，需要合理调整各项企业经营活动的运行规则。对此，为了与我国社会主义市场经济的发展需求相适应，需要对我国企业会计准则体系进行完善，从而使相关会计准则和财务报告准则保持一致，合理修改了会计准则的相关条款。而在实际修改过程中，合并财务报表范围是十分重要的一项修改内容，对比旧会计准则，新会计准则在表述控制含义、投资主体以及权利等方面要更为合理和规范，适用性也更加广泛。
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