强化上级审计机关对下级审计机关的领导研究
许琳
【摘要】 ?文章采用调查法、访谈法等研究方法，从强化上级审计机关对下级审计机关领导的必要性和基本内容出发，以“审计项目计划的统筹和管理、审计项目经费的分配和管理”等方面为切入点，通过实际调查发现存在的问题，提出加强审计项目计划的管理、优化人力资源配置、加强审计项目规范化建设、拓宽审计监督渠道和范围等措施来改进审计机关领导工作方法，以及进一步提升审计机关的整体合力、强化上级审计机关对下级审计机关的领导。
【关键词】 ? 上级审计机关;下级审计机关;领导
【中图分类号】 ?F239 ?【文献标识码】 ?A ?【文章编号】 ?1002-5812（2019）18-0068-03
一、强化上级审计机关对下级审计机关领导的必要性
（一）法律赋予的职权
《中华人民共和国审计法》第九条规定“地方各级审计机关对本级人民政府和上一级审计机关负责并报告工作，审计业务以上级审计机关领导为主”，这就以法律形式明确了上一级审计机关对下级审計机关业务领导的职权。《宪法》中也明确规定，地方各级审计机关要在本级人民政府行政首长和上一级审计机关的领导下，依照法律的规定正确地行使审计监督权，但是不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。因此，在下级审计机关审计项目的实施过程中并保证充分自主的前提下，应强化上级审计机关对下级审计机关的领导。
（二）审计工作顺利完成的重要保障
审计工作涉及到生活的方方面面，关系到居民的安居工程、地方债务问题、经济纠纷问题等，这些工作的顺利完成需要审计人员的认真、负责和上级审计机关的有效检查与监督。但审计机关在执行审计程序或实施审计项目的过程中往往存在执行效率低、程序不规范、工作热情不高等问题，严重影响了审计工作的高质高效完成。通过强化上级审计机关对下级审计机关的领导，发挥上级审计机关领导的作用和职能，加强内外部监督及上下级监督、建立健全激励机制，从而保障审计工作的顺利进行。
（三）维护市场经济秩序的重要条件
审计机关以其法定赋予的权力优势、地位优势和组织制度优势，通过监督市场经济秩序，及时揭露违背市场规则的行为，从而督促这些企业单位、机关或个人查错纠弊，能够及时识别风险并提出加强风险防控的措施，惩治违法行为和个人，维护市场经济秩序。地方审计机关在各个方面都发挥了重要的作用，地方审计机关的工作完成情况会对国家审计机关工作产生影响。
（四）深化审计体制改革的需要
目前我国大部分审计机关的行政模式存在“双重领导”的情况，尤其是基层审计机关受本级和上一级审计机关的双重领导。但法律规定的双重领导审计体制在实践中并没有发挥应有的作用。由于地方审计机关的人事权、财物权完全在地方，导致上一级审计机关对下一级审计机关的领导权无法有效执行，实际上弱化了上级审计机关对下级审计机关的领导权力。因此，在我国全面深化体制改革的大背景下，有必要促进审计体制改革，通过强化上级审计机关对下级审计机关的领导，从而优化审计机关顶层设计，保证审计的独立性与权威性。
二、上级审计机关对下级审计机关领导的现状分析
本文采用问卷调查的定量研究方法，针对上级审计机关对下级审计机关领导的六个方面设计了调查问卷。为了使调查对象具有代表性，调查结论可靠，选取了某省审计厅相关人员作为调查对象，共发放调查问卷55份，收回54份，有效问卷54份，回收率为98.18%。
（一）上级审计机关对下级审计机关审计项目计划指导和审计项目经费监督方面
1.审计项目计划统筹不合理。根据问卷调查，针对审计项目计划的统筹，61.11%的受访者对审计计划的编制是“满意”的，27.78%的受访者对审计计划的编制持“一般”态度;61.11%的受访者认为在编制审计计划的过程中，上级审计机关给出的建议具有指导性和决定性;72.22%的受访者认为审计项目的实施是按照计划执行的。目前审计项目计划统筹不合理，上级审计机关有绝对的领导权，在编制审计项目计划时，直接下派项目，而下级审计机关缺乏独立性与自主选择权，受上级审计机关及本级人民政府的双重领导，即使审计项目计划编制不合理，也只能按照计划执行，导致审计项目执行中困难重重，审计项目计划执行与实施的时间衔接不紧密，审计项目计划的执行存在滞后性。详见下页表1。
2.审计项目计划管理不规范。根据问卷调查，针对审计项目计划的管理，88.89%的受访者所在审计机关的审计计划编制周期为1年及以内，审计计划编制周期为1—2年、3—5年的分别占5.56%、5.56%;对于“审计项目管理的过程中，反馈的问题能够很好地落实”的调查中，50%的受访者持“同意”态度，16.67%的受访者持“一般”态度，11.11%的受访者“不同意”此观点;对于“在审计项目的管理过程中，相关审计风险得到很好控制”，16.67%的受访者“不同意”此观点;对于“在相关审计项目的实施过程中，得到相关部门的有效监督”，11.11%的受访者“不同意”此观点。这一调查结果表明当前审计项目计划在管理的过程中监督不到位，审计风险不能得到很好的控制，反馈的问题不能有效落实并解决，在很大程度上会降低审计计划的执行效率。完善的计划是项目有效实施的前提，有效的管理是项目高质高效完成的保障。此外，审计项目计划也存在编制周期不合理的情况，应实施审计项目滚动计划，计划编制周期不宜过短，也不宜过长，应该根据实际情况进行调整，在每次编制或调整年度审计项目计划时，均将计划按时间顺序向前推进一个计划期，动态编制审计项目计划。
3.审计项目经费分配不均衡。根据问卷调查，50%以上的受访者对审计项目经费的分配结果、分配流程持“一般”态度，5.56%的受访者对审计项目经费的分配结果、分配流程“不满意”;61.11%的受访者认为审计项目经费不够充足;44.44%的受访者对审计项目经费的分配与管理制约机制持“一般”态度，而5.56%的受访者对此“不满意”;55.56%的受访者对大额审计项目经费的决策权限与决策程序感到“满意”。调查结果表明使用大额审计项目经费时，决策权限和决策程序能够得到有效的保障。但是审计项目经费存在分配不合理问题，这可能与审计项目经费的分配与管理没有制定有效的制约机制有关。另外，审计项目经费不够充足，经费的下拨只按工作量进行统计，面对突发事件或额外支出时，就会出现审计经费不足，不能有效保障审计项目计划的有效实施，这也与审计项目经费的管理不规范、缺乏有效的内部控制、分配不合理有关。
（二）审计人员的资格认定和能力培养
1.资格认定方式单一。根据问卷调查，50%的受访者对所在机关的审计人员的资格认定方式持“一般”态度;55.56%的受访者对所在机关的审计人员的配置感到“满意”，5.56%的受访者对此“不满意”;针对“执行相关审计项目的过程中，本级审计机关内部有足够的专业审计人员”，44.44%的受访者持“一般”态度，11.11%的受访者对此“不满意”;55.56%的受访者对所在审计机关重要干部的选拔任命感到“满意”;16.67%的受访者对所在审计机关的内部牵制制度（包括上下牵制和左右牵制）感到“不满意”。这一调查结果表明，当前审计人员的资格认定方式仍采用较为传统单一的方式。但目前随着审计环境的日益复杂，审计工作涉及的范围越来越广，审计人员仅仅具备单一领域的知识，远远不能满足现实的需要;审计机关的内部牵制制度不健全，导致审计人员配置不合理，审计人员素质参差不齐，在审计过程中往往意见不统一，降低了审计执行效率;审计机关内部重要干部的选拔任命不够合理，缺乏专业的审计人员，大大降低了审计质量。详见表2。
2.培训方式不合理。据问卷调查，在对审计人员培训方式的调查中，29.27%的受访者选择“本机关内部培训”，24.39%的受访者选择“上级审计机关指导培训”，17.07%的受访者选择“外部机关举行的公开培训”，14.63%的受访者选择“网上授课培训”;44.44%的受访者对所在机关开展的培训方式培训频率持“一般”态度，5.56%的受访者对此“不满意”;50%以上的受访者对培训人员的选定、培训作用感到“满意”。这一调查结果说明目前审计机关的培训存在很大的问题。一方面，目前各行业各领域工作都在不断完善不断细化，相关法律法规不断出台，相关领域的知识也在不断更新，审计人员需要进一步提升自身的业务能力、进一步提升对新知识的学习能力。但审计机关的培训停留在理论层面，不具有针对性、实践性和时效性;另一方面，培训时间安排不合理，忙于工作的审计人员很难被抽调参加脱产的集中性培训;再者，培训方式较为单一，且多采用上级审计机关指导培训的方式，利用外部机关或网络等方式进行的培训较少。
（三）上下级审计机关之间的监督情况
1.形式主义突出。受访者对上级审计机关对下级审计机关的业务检查次数、业务检查内容持“一般”态度的比例分别占27.78%、27.78%，而持“满意”态度的分别仅占11.11%、11.11%;55.56%的受访者对上级审计机关对下级审计机关的经济责任审计持“一般”态度，5.56%的受访者对此“不满意”。且受访者在调查问卷综合问答部分指出当前上级审计机关对下级审计机关的业务检查及监督存在“方法简单”“频率不高”“惩戒不足”等突出问题。
2.下级审计机关缺乏独立性。根据问卷调查，44.44%的受访者对所在审计机关重大事项报告制度感到“非常满意”;77.78%的受访者对所在审计机关遇到的问题“基本能做到”及时反馈给上级审计机关;83.33%的受访者所在审计机关反馈给上级审计机关的问题“基本能做到”及时解决;55.56%的受访者对所在审计机关向上级审计机关反馈问题的途径感到“满意”。但有38.89%的受访者所在审计机关遇到重大问题时，采取的措施是“上报上级审计机关”，而不是“本机关内部解决”。从这一调查结果可以看出，当前下级审计向上级审计机关反馈渠道、反馈方式单一，反馈的信息不能满足实际需要。主要原因是下级审计机关受“双重领导”模式的限制，缺乏独立性。下级审计机关没有人、财、物方面的实权，在审计项目实施中就很难有话语权。
三、强化上级审计机关对下级审计机关领导的措施
（一）加强审计项目计划管理
加强审计项目计划管理，应体现在审计计划的制定、实施、监督的全过程。首先，审计项目的选取应是对国计民生有重大影响、人们热切关注的项目;审计项目计划的制定应考虑审计资源，上级审计机关要根据本地区经济社会发展实际需要，统筹组织本地区审计机关力量，开展好涉及全局的重大项目审计，从而达到资源的最优配置，保持审计资源与审计工作的协调一致，制定的审计计划还应具有较高的可操作性和可实施性，实施审计项目滚动计划，做好审计工作发展规划、中长期审计项目计划和年度审计项目计划的有序衔接，确保审计项目目标任务的落实。
（二）优化人力资源配置
优化审计人力资源的配置，具体可以从以下两个方面着手，即宏观方面和微观方面。就宏观层次而言，要协调好审计人力资源配置与其他监督力量人力资源的配置的关系、国家审计人力资源配置与社会及内部审计人力资源配置的关系。就微观层次而言，可以通过实施审计类型组合、改进审计组织方式、选用先进合理的审计取证模式、优化审计质量控制等方式来优化审计人力资源的配置。
（三）加强审计制度规范化建设
地方各级审计机关要进一步加强审计制度规范化建设，推动完善审计制度，确保严格依法依规履行审计监督职责。一方面，要全面规范现有内部管理制度，通过修订、废除、完善管理制度，进一步强化制度的约束力和执行力;另一方面，要研究制定相关配套制度，对原有的管理制度进行补充完善。加强审计制度规范化建设应体现在重要干部选拔任用、审计人员考核、大额资金使用、重大事项决策等方面。
（四）拓宽审计监督渠道与范围
上级对下级监督检查过频则影响下级工作，过少则不能及时发现并解决问题。因此，上级审计机关应当完善对下级审计机关审计质量的监督检查制度，采取定期或不定期的方式，合理安排监督检查时间和频率对下级审计机关进行监督检查，促进下级审计机关不断提高审计质量。另外，还应在审计监督方式上进行创新，将社会监督与舆论监督相结合，明察与暗访相结合，以调研或暗访的形式代替检查，达到降低检查成本，消除形式主义、弄虚作假，促进反腐倡廉建设的目的。
（五）创新审计方式
首先，应加強审前调查的资料收集工作，细化调查方案，明确审计工作步骤。其次，改进审计技术方法，积极探索在审计实践中运用大数据技术的途径，加大互联网等科技综合利用力度，提高运用信息化技术查核问题、评价判断、宏观分析的能力，加快推进以“大数据”为核心的审计信息化建设。再次，强化审计人员“大数据”意识，对审计人员及时进行相关培训，掌握先进的审计手段。最后，建立完善的审计信息系统，建设从中央审计机关到省、市、县、乡地方审计机关的网络互连、数据互通，使各级审计机关及时了解各部门审计工作运行情况，极大地节省审计人力资源，且能够及时发现审计人员的违规行为，建立全面、系统的监督机制。
（六）提高审计独立性
强化上级审计机关对下级审计机关的领导，进一步探索省以下地方审计机关人财物统一管理，提高下级审计机关的独立性。但如果一味地强调独立于地方政府之外去执行审计程序，脱离上级审计机关的领导，下级审计工作就会偏离正常的发展轨道，陷入被动的尴尬处境，也不可能有所作为。因此，应当在“双重领导”的审计体制下，探索一条适合我国国情的审计制度，充分发挥国家审计的“免疫系统”功能。Z
【主要参考文献】
李爱华，宁馨.审计机构在上市公司财务造假中的责任研究[J].商业会计，2019，（16）.
