| 标题 | “营改增”后企业的税收筹划 |
| 范文 | 韦瑛 2013年8月1日，营业税改征增值税试点范围推广到全国试行。2014年1月1日起，铁路运输和邮政服务业纳入“营改增”试点；自2014年6月1日起，电信业纳入营业税改征增值税试点范围。营业税改征增值税试点范围不断拓展，对试点企业的经营管理产生深远影响，企业原有的税收筹划方案不再适用，企业财务人员必须随着新政策及时调整税收筹划方案。本文提供了几个“营改增”后企业的税收筹划方案供大家参考。 一、纳税人身份选择 根据规定，应税服务年销售额超过500万元的试点纳税人，应申请办理一般纳税人资格认定手续，“营改增”试点前已取得一般纳税人资格并兼有应税服务的试点纳税人无须重复办理，未超过500万元的纳税人为小规模纳税人。试点企业应针对500万元的应税服务销售额进行增值税纳税人身份的筹划，使纳税人承担的税负尽可能降到最小限度，但也要注意不办理一般纳税人资格对于企业销售的负面影响。 案例1：广西某运输有限公司为增值税一般纳税人，主要对外提供货物运输服务，年含税销售额为888万元，可抵扣进项税额为40万元。该公司地处市区。对其进行税收筹划。 方案一：继续维持试点一般纳税人身份 应交增值税＝888÷（1＋11%）×11%－40＝48（万元） 应交城建税及教育费附加＝48×（7%＋3%）＝4.8（万元） 合计应纳税额＝48＋4.8＝52.8（万元） 方案二：分拆为两家公司，A公司提供488万元应税服务销售额，B公司提供400万元应税服务销售额。A、B公司选择小规模纳税人纳税。 A公司应交增值税＝488÷（1＋3%）×3%＝14.21（万元） 应交城建税及教育费附加＝14.21×（7%＋3%）＝1.42（万元） B公司应交增值税＝400÷（1＋3%）×3%＝11.65（万元） 应交纳城建税及教育费附加＝11.65×（7%＋3%）＝1.17（万元） 两公司合计应纳税额＝14.21＋1.42＋11.65＋1.17＝28.45（万元） 对比可见，方案二比方案一合计少缴纳税款24.35万元（52.8－28.45）。因此，该公司应当选择方案二。 二、一般纳税人选择应税服务商 试点一般纳税人购进应税服务的渠道主要有以下两种：一是选择一般纳税人作为应税服务供应商，二是选择小规模纳税人为应税服务供应商。根据《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税[2013]106号）的规定，增值税一般纳税人从其他一般纳税人处购进应税服务，可以根据不同类型服务价款（含税）分别按17%、13%、11%或6%计算抵扣进项税额，而从小规模纳税人处购进应税服务则无法抵扣进项税，或者即使小规模纳税人能索取到主管税务机关代开的增值税专用发票，也只能按不含税服务价款的3%进行抵扣。另外，一般情况下，试点企业从一般纳税人购买应税服务的价格比从小规模纳税人购买要高。因此，一般纳税人在选择应税服务商时，需要综合考虑税率、进项税、价格等因素进行税收筹划。 同时需要注意，“营改增”后，一般纳税人企业采购环节取得足额增值税专用发票抵扣进项税额是有好处的，但也不能为抵扣而抵扣，实务中企业应结合采购的其他综合成本一并考虑，比如服务质量、供货及时性、合作关系等方能确定适合企业的最佳进货方案。 案例2:广西C铁路物流有限公司为一般纳税人，2014年初刚纳入“营改增”试点就承接了一项跨省商品物流配送业务，合同总价款为66600元（含税），税率为11%。2014年2月，该公司欲将部分货运业务分包给位于上海的运输企业，有两种方案可供选择：方案一，由上海D运输有限公司（一般纳税人）提供部分货运业务，含税报价为30000元；方案二，由上海E运输有限公司（小规模纳税人）提供部分货运业务，含税报价为28000元，可向主管税务机关申请代开增值税专用发票。选择D运输公司可以取得增值税专用发票，而选择E运输公司则报价较低，假设C运输公司无其他进项税额抵扣，请问，C公司应该选择哪家运输公司税负较轻？ 方案一：选择D运输公司为应税服务商，则 可抵扣进项税额＝30000÷（1＋11%）×11%＝2972.97（元） 应交增值税＝66600÷（1＋11%）×11%―2972.97＝3627.03（元） 应交城建税及教育费附加＝3627.03×（7%＋3%）＝362.70（元） 应交企业所得税＝[66600÷（1＋11%）―30000÷（1＋11%）―362.70]×25%＝8152.57（元） 合计应纳税额＝3627.03＋362.70＋8152.57＝12142.3（元） 税后净利润＝66600÷（1＋11%）―30000÷（1＋11%）―362.70―8152.57＝24457.70（元） 方案二：选择E运输公司为应税服务商，则 可抵扣进项税额＝28000÷（1＋3%）×3%＝815.53（元） 应交增值税＝66600÷（1＋11%）×11%―815.53＝5784.47（元） 应交城建税及教育费附加＝5784.47×（7%＋3%）＝578.45（元） 应交企业所得税＝[66600÷（1＋11%）―28000÷（1＋3%）―578.45]×25%＝8059.27（元） 合计应纳税额＝5784.47＋578.45＋8059.27＝14422.19（元） 税后净利润＝66600÷（1＋11%）―28000÷（1＋3%）―578.45―8059.27＝24177.81（元） 对比可见，选择增值税一般纳税人的D运输公司为应税服务商与选择E运输公司相比，可减轻税收负担2279.89元（14422.19―12142.3），增加税后净利润279.89元（24457.70―24177.81），因此，财务人员选择增值税一般纳税人作为应税服务商对公司更有利。 三、兼营业务 根据《国家税务总局关于增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》（国家税务总局公告[2013]33号）以及财税[2013]106号文件的规定，原增值税一般纳税人兼营“营改增”业务，应分别核算销售额，并按各自的税率计算应纳税额；未分别核算销售额的，从高适用税率计征。 因此，纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务以及“营改增”应税服务的，在取得收入后，应尽量分别如实记账，以避免适用较高税率计算增值税。 另外，还需提醒纳税人注意的是，“营改增”再次扩围后，兼营“营改增”业务的企业应及时到工商部门、税务部门变更营业执照、税务登记证等，并在增值税防伪税控系统中增加新的税率。 案例3：广西某商贸有限公司为增值税一般纳税人，主要业务为服装销售，同时为服装供应商提供广告策划与设计服务。2013年取得服装销售收入1500万元（不含税），税率为17%，取得广告业务收入500万元（不含税），税率为6%，当年可抵扣的进项税共计100万元。由于该公司未分别核算两类不同性质的收入，被税务机关认定为一律按“销售货物”从高适用税率。请对其进行税收筹划。 方案一：该公司未对“营改增”业务进行独立核算，则 2013年应缴纳增值税＝（1500＋500）×17%―100＝240（万元）， 应缴纳城建税及教育费附加＝240×（7%＋3%）＝24（万元）， 合计应纳税额＝240＋24＝264（万元）。 方案二：该公司完善自身的财务制度，对原增值税销售业务与“营改增”应税服务分开核算，则2013年应缴纳增值税＝1500×17%＋500×6%―100＝185（万元）， 应缴纳城建税及教育费附加＝185×（7%＋3%）＝18.5（万元）， 合计应纳税额＝185＋18.5＝203.5（万元）。 对比可见，经过税收筹划，方案二比方案一减轻税收负担60.5万元（264―203.5）。因此，试点纳税人应健全财务核算制度，单独核算“营改增”业务，从而节减企业税负。 纳税人对原增值税销售业务与“营改增”业务分别进行核算，会在一定程度上增加核算支出，如核算人员的薪酬等，但与节税金额相比，还是非常值得的。 四、递延纳税期限的税收筹划 递延纳税期限的税收筹划，是指在合法、合理的情况下，允许企业在规定的期限内，分期或延迟缴纳税款。 “营改增”后，试点企业递延纳税的途径是很多的，例如，一般纳税人提供应税劳务，在应收账款一时无法收回或部分无法收回的情况下，可选择赊销或分期收款结算方式延迟缴纳增值税。实务中，试点纳税人递延纳税期限并不能减少税款总额，但相当于得到一笔无息贷款，使企业能够节约大量的流动资金用于资本投资。因此，试点纳税人在生产和流通过程中，可根据营改增的有关规定进行合理的税收筹划，尽量地延缓纳税以获得最大的税后利益。 在税法允许的范围内，试点企业应尽量争取纳税递延期的最长化。在其他条件相同的情况下，税款递延期限越长，由延期纳税增加的现金流量所带来的收益也就越多，从而相对节减的税收也越多。 案例4：南宁飞扬广告创意有限公司为增值税一般纳税人，2013年11月发生三笔广告设计业务，应收服务价款共计600万元（含税）。其中，第一笔业务合同价款200万元，货款两清；第二笔业务100万元，客户两年后一次付清；第三笔业务300万元，客户一年后支付120万元，剩余款项180万元两年后结清。假设不考虑进项税额抵扣，请对其进行税收筹划。 方案一： 该公司采取直接收款方式，则 2013年应交增值税＝600÷（1＋6%）×6%＝33.96（万元）， 应交城建税及教育费附加＝33.96×（7%＋3%）＝3.40（万元）， 合计应纳税额＝33.96＋3.40＝37.36（万元）。 方案二： 该公司对第二笔和第三笔业务采取赊销和分期收款结算方式，即在合同中约定第二笔100万元，于2015年11月15日付款；第三笔300万元，于2014年11月15日付款120万元，2015年11月15日付款180万元，则 2013年应交增值税＝200÷（1＋6%）×6%＝11.32（万元） 应交城建税及教育费附加＝11.32×（7%＋3%）＝1.13（万元） 合计应纳税额＝11.32＋1.13＝12.45（万元） 2014年应交增值税＝120÷（1＋6%）×6%＝6.79（万元） 应交城建税及教育费附加＝6.79×（7%＋3%）＝0.68（万元） 合计应纳税额＝6.79＋0.68＝7.47（万元） 2015年应交增值税＝（100＋180）÷（1＋6%）×6%＝15.85（万元） 应交城建税及教育费附加＝15.85×（7%＋3%）＝1.59（万元） 合计应纳税额＝15.85＋1.59＝17.44（万元） 对比可见，通过递延纳税期限，2013年当期方案二比方案一少缴纳税款24.91万元（37.36―12.45）。因此，该公司应当选择方案二，将余下的400万元在以后期间缴清，从而充分利用货币资金的时间价值。 五、转变经营模式 “营改增”后，某些营改增试点企业在经营淡季时，往往将拥有的闲置车辆对外出租。根据财税[2013]106号文件的规定，试点纳税人提供有形动产租赁服务，适用17%的税率，其增值税应税销售额为出租有形动产取得的租金收入全额，而提供交通运输服务，则适用11%的增值税税率。 因此，试点纳税人可以考虑将租赁业务模式转变为运输业务模式，在出租车辆时应尽量配备操作人员，承担起运输过程中的各项杂费，从而按“交通运输业”税目缴纳增值税。在租金收入相同的条件下，试点企业将租赁业务模式转变为运输业务模式，可大大降低企业的税收负担。因此，试点行业的纳税人应根据实际经营情况选择最佳的经营模式，以适用较低的增值税税率。 案例5：某港务公司为增值税一般纳税人，2014年除提供港务服务外，还将本公司闲置的车辆对外出租，共取得租金收入400万元，税率为17%。假设不考虑增值税进项税，请对其进行税收筹划。 方案一：该公司仍采用租赁业务模式，则 2014年租赁业务应交增值税＝400×17%＝68（万元） 应交城建税及教育费附加＝68×（7%＋3%）＝6.8（万元） 合计应纳税额＝68＋6.8＝74.8（万元） 方案二：该公司将租赁业务模式转变为运输业务模式，即出租车辆的同时为其配备司机，则 2014年运输业务应交增值税＝400×11%＝44（万元） 应交城建税及教育费附加＝44×（7%＋3%）＝4.4（万元） 合计应纳税额＝44＋4.4＝48.4（万元）。 对比可见，通过转变经营模式，方案二比方案一共减轻税负26.4万元（74.8－48.4）。因此，港务公司应当选择方案二，采用运输业务模式作为最佳的经营方案。 |
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