| 标题 | 浅析公允价值计量对财务报表的影响 |
| 范文 | 袁彤 摘 要：自2006年新会计准则将公允价值作为会计计量属性以来，公允价值计量在企业会计实务中的应用日益广泛，但公允价值属性的会计实务中的应用仍存在一些问题。本文旨在结合自身上市公司会计工作的经验，来分析公允价值对企业财务报表的影响，最后提出了相关的完善意见和建议。 关键词：公允价值；财务报表；会计计量；影响 2006年的新会计准则引入了公允价值属性，所谓公允价值核心就是熟悉清晰的买卖双方要在自愿和平等的前提下进行交易。公允价值计量属性必然会对会计计量和财务报告产生重大影响，也代表着现代会计的发展方向和趋势。 一、公允价值的特征 公允性、动态性和估计性是公允价值会计计量属性的三个基本特征。公允特征是公允价值的最基本特征，是指交易双方不存在直接或间接的关系，是非关联方之间发生的交易，并且双方都对交易对象的性质、特征、用途等熟悉，双方都是有能力且资源交易的市场主题。动态特征是指随着市场或者外部环境的变化公允价值在每个资产负债表日也会随之发生变化，从而使得报告主体资产或负债的账面价值能够真实反映其市场价值，进而也会影响企业的利润。估计性是指公允价值是报告主题根据市场信息等对资产或负债的价值做出的估计，实际上并没有发生市场交易。 二、公允价值计量方法 公允价值的计量通常采用现金流折现法、现行市价法、现行成本法和期权定价法等。现金流折现法是通过计算未来每年产生的现金流量并将其按照一定的折现率折成现值来确定公允价值。现金流折现模型应用比较广泛，但现金流折现法应用的前提是未来年度的现金流量必须能扣可靠计量，并且还需要确定合理的折现率。现行市价法是直接指资产负债表日资产或负债当天的市场交易价格作为其公允价值，同时该资产或负债在多个市场进行交易并且都可以认作公允价值，则将其多个市场价格的加权平均价格作为其公允价值。现行成本法是指假设在资产负债表日重置该资产或负债所需支付的对价作为其公允价值。期权定价法是指双方约定在未来某一时间买入或者卖出某一特定权利，主要应用于期权、期货、股权等金融工具的计量。 三、现行会计准则下公允价值的实际应用 金融资产：如果金融工具存在于公允价值的市场中，那么金融工具的准确计量就应当相当于其公允价值；如果不存在公允价格市场，应当参考其相同或者类似市场中的价格作为其公允价值；除上述情况外，金融工具应当通过适当的估值模型来确定其公允价值。 长期股权投资：通过发行权益性证券方式取得的长期股权投资，公允价值是其初始投资成本；投资方应当以取得投资时被投资方可辨认净资产公允价值为基础对被投资方净损益进行调整后，来确认应享有的被投资单位净损益份额。 投资性房地产：的确认必须满足如下两个条件：一是存在活跃的房地产交易市场，二是报告主体能够对资产的公允价值做出合理计量，并且能够采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。出于防范上市公司通过改变房地产属性而人为调节公司利润的目的，准则限定企业投资性房地产计量模式不得由公允价值模式转化为成本模式。 非货币资产交换：非货币资产交换采用公允模式计量必须具备具有商业实质和换出、换入资产能够可靠计量两个条件。换入资产的成本包括换入资产公允价值和相关税费，并且换入资产公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。如果不具有商业实质，则该非货币资产交换不应采用公允价值计量。 债务重组：采用非现金形式进行债务重组时，应当将非现金资产公允价值与重组债务账面价值的差额计入当期损益，债务重组方转让的非现金资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益。债务人可以债务全部或部分豁免部分作为营业外收入。如果债务重组采用债转股形式，债务人应当根据债权人股份面值确认股本，同时将重组债务账面价值与股本公允价值的差额确认当期损益。 企业合并：购买方在购买日将其所实际支付的资产或对价的负债应当以其公允价值进行计量，同时将支出资产或对价公允价值和账面价值的差额计入当期损益。被合并方可辨认净资产公允价值是指合并中取得的被合并方可辨认净资产公允价值与负债的公允价值之差。 四、公允价值对财务报表的影响 公允价值计量和历史成本计量的会计计量理念和方法完全不同，这也就导致二者对企业业绩指标、资产和负债结构等产生的影响完全不同，同时两种计量方法对固定资产和无形资产的折旧方法和折旧年限也会产生差异。例如，对于非共同一控制下的企业合并中公允价值计量和历史成本计量对商誉的不同处理方式，导致对同一业务的会计处理明显不同。2005年12月辽宁某一饲料上市公司采取付现的方式收购南方一家饲料加工销售企业，收购方一次性付现金2.6亿，被收购方可辨认净资产账面简直2.7亿，公允价值3.1亿。根据新会计准则，收购方合并成本低于净资产公允价值，差额5000万将计入当期损益。但是如果采用以前会计准则，合并成本低于净资产账面价值的差额只有1000万。 由于公允价值计量在每个资产负债表日都会随着市场价格的变化而发生变动，因此能够及时的反映企业资产负债的变化，提高财务报表的真实性和有效性。企业的净利润扣除公允价值的影响后，也更能反映企业真实的运营状态，从而使得外部投资者、股东和管理层能认识到企业运营的风险和企业价值。例如上市公司钱江生化2011年半年报，各项盈利指标相比去年同期增幅平均在10%以上，但该公司公允价值变动带来的利润为2900万，占当年利润总额的100。通过提出公允价值变动对公司业绩增长的影响，我们可以清晰的看到企业主营业务的增长乏力，绝大部分利润还是靠非主业的投资活动取得的。也就是说，企业这种非主业的业绩增长是难以持续的。 五、完善公允价值的意见和建议 现阶段虽然我国公允价值计量相关准则和环境不断成熟和完善，但是仍存在一些缺点和不足，还需要从完善公司治理结构、加大监督和惩罚力度、加强业务培训和加快市场体制建设等方面着手进行完善。 1.完善公司治理结构。出于上市公司业绩要求和管理层考核指标的考虑，上市公司管理层在选择资产或负债的公允价值计量时可能会与其真实的公允价值脱节，而是选择能够实现公司或自身利益诉求的公允价值，通过对公允价值的操作来操控上市公司利润指标。因此今后可以通过以下措施来完善上市公司的治理结构：一是适当减少股东大会的职责范围，将选举董事、审批董监高薪酬、审议利润分配方案、增加或者减少公司注册资本、公司合并分立解散和修改公司章程以外的其他经营管理职权移交董事会；二是扩大监事会的权利，监事会可以主持召开股东大会、审核财务报告，并且有权利聘任和解聘会计师事务所和律师事务所。 2.加大监管和惩处力度。国家审计署、财政部、三会一行等相关部门要对随意滥用公允价值的企业进行严格监督，同时要加大对违法者惩处力度，对违法者进行民事处罚、行政处罚，严重者还要进行刑事处罚，加重违法犯罪的成本。 3.加强业务培训。目前总体讲我国会计人员、中介机构人员和监管人员的业务水平还需要不断提高，这也在一定程度上影响了会计制度的执行和监管措施的落实。因此，要不断加强企事业单位会计人员、中介机构人员和监管人员业务能力，不断强化其对新会计准则的应用，特别是公允价值计量属性的理解和学习。要尽快制定全国会计职业标准，提高会计职场的入职门槛，使一批职业素质高、从业能力强的财务人员进入会计市场。 4.注重市场体制建设。要积极扶植各类市场的发展，让市场提供公允价值的各类价格。虽然市场价格不等同于公允价值，但市场中自然形成的价格是真实有效的，积极扶植推动各类市场，建立起多层次资本市场，让市场引导价格形成，辅以充分的市场竞争，为公允价值的确定提供真实、有效的基础数据。 |
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