对医院会计制度与政府会计制度的比较研究
刘晓静
摘要：随着我国经济社会的持续发展，政府职能的不断转变，当下我国政府会计制度不再适用，其存在的问题也逐渐显露。虽然以收付实现制为核算基础的政府会计制度体系可以很好地关注资金的流动，但是却不再能够满足政府的需求。因此进行政府会计制度的变革是极其正确的决定。本文将对于医院会计制度与政府会计制度进行比较研究，分析二者之间的异同，并以此为依据，针对其中存在的问题提出几点建议措施。
关键词：政府会计制度 医院会计制度 改革 过渡衔接
中图分类号：R 197.322 文献标识码：A
我国现行政府会计核算标准体系基本上形成于1998年前后，主要涵盖财政总预算会计、行政单位会计与事业单位会计。并且现行政府会计标准体系一般采用收付实现制，主要以提供反映预算收支執行情况的决算报告为目的，无法准确、完整地反映政府资产负债“家底”，以及政府的运行成本等情况。同时，现行政府会计领域多项制度并存，体系繁杂、内容交叉、核算口径不一，造成不同部门、单位的会计信息可比性不高，同样业务行政和事业单位的会计标准不同，会计政策不同，导致政府财务报告信息质量较低。因此，在新的形势下，必须对现行政府会计制度进行改革。
改革后的会计制度将对于各类行政单位和事业单位进行规范，运用统一的会计制度，当然也包括公立医院。然而，相较于其他的行政单位和事业单位，公立医院所专有的医院会计制度与政府会计制度存在很多的异同，这是由于医院拥有一定的特殊性。为了确保改革后的政府会计制度能够适用于公立医院的日常运行，代替医院会计制度，完成两种制度的衔接，对于医院会计制度与政府会计制度的比较研究迫在眉睫。
1 政府会计制度与医院会计制度的相同之处
1.1会计制度的框架
总说明、会计科目名称及编号、会计科目使用说明、会计报表格式是政府会计制度和医院会计制度的总框架的相同的内容。并且，需要特别注意的是医院会计制度中对于报价表有特别的说明、要求，这说明了医院对于成本核算格外看重，而在政府会计制度中所提到的“费用”要素的内涵和这一点是相同的。
1.2会计科目的设置
政府会计制度和医院会计制度的科目设置大体上是相同的，虽然二者会计科目数以及设置科目的方法有所出入，但是二者都是资产、负债、净资产、收入、费用这五个要素进行会计科目设置。其中医院会计制度是根据这五个要素来设置了52个会计科目，而政府会计制度则是分77个财会科目和26个预算会计科目。
1.3权责发生制和收付实现制
无论是政府会计制度还是医院会计制度都是对于不一样的业务类型采用权责发生制或者收付实现制。其中医院一般是采用权责发生制，但是如果是与财政资金有关的业务项目则采用收付实现制。政府会计则是除了一些特殊规定的，其他一律是财务会计采用权责发生制，预算会计采用收付实现制。
2 政府会计制度与医院会计制度的不同之处
2.1会计核算模式
政府会计制度中规定财务会计核算实行权责发生制，预算会计核算实行收付实现制，该制度采用了“政府预算会计和财务会计适度分离又相互衔接的核算模式”“适度分离”，即政府预算会计和财务会计功能适度分离、决算报告和财务报告功能适度分离、全面反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息适度分离，主要体现在“双功能”“双基础”“双报告”。其中政府会计制度与医院会计制度的不同之处主要体现在“双功能”，也就是说政府会计制度中规定通过资产、负债、净资产、收入、费用五个要素进行财务会计核算，通过预算收入、预算支出和预算结余三个要素进行预算会计核算。以此，在完善预算会计功能基础上，强化财务会计功能，更加完整地反映政府会计信息。但是，在医院会计制度则只根据五个财务会计要素来进行会计核算，并且医院的预算报告不同于政府会计制度中的预算报告，其不是区别于财务会计报告的独立报告，而是依附在财务会计报告中的。
2.2会计记账方式
政府会计制度中对于纳入部门预算管理的现金收支采用“平行记账”的记账方式，即在进行财务会计核算的同时，也需进行预算会计核算，而其它的业务则只进行财务会计核算就可以了。在医院会计制度中则是采用“单一记账”的记账方式。
2.3资产处理方式
在资产的处理方式上面政府会计制度和医院会计制度的出入也是很大的，尤其是在固定资产的折旧计提和资产反映上。政府会计在进行资产的计提折旧时具有较强的实时性，每个月的资产计提折旧的情况都会在该月就反映出来。并且政府会计在资产的反映上是采取“双体系”的反映方法，运用“平行记账”的记账方法，财务会计科目和预算会计同时进行。而医院会计在进行资产的计提折旧时则是当月增加资产，下月起提折旧，当月减少，下月停提。并且，在计提折旧时又区分资金来源， 将财政拨入资金购置资产转入医疗服务的价值损耗简单机械地冲减“待冲基金”， 而不计入当期医疗业务成本， 会掩盖医疗业务成本的真实情况、弱化成本核算、掩盖资产损失、违背收支配比原则，虚增医疗收支结余。
2.4会计报表
公立医院是指纳入财政预算管理、不以营利为目的、履行政府医疗保障职能的公益性事业单位。对公立医院的经营既要保障其公益性， 又要兼顾经营性，这就要求医院采用的会计制度， 尤其是财务报告体系，既要提供财政部门、主管部门关注的财政拨款预算执行信息，又要满足医院内部科学化、精细化的管理需要。而政府会计制度在会计报表的编制上一般采用“双报告”的方法，也就是说在政府会计中财务会计报告和预算会计报告是同时进行的，所以它们是可以相互查考、核对的。像政府会计这样的会计核算模式不仅符合部门决算报告制度，又可适用于部门编制权责发生制财务报告。因此可知，在会计报表的编制上，尤其是报表内容、项目、要求，都存在很大的差异。
3 对政府会计制度改革与实施的建议
为了保证改革后的政府会计制度能够适用于各个行政单位和事业单位，尤其是公立医院，根据以上对于政府会计制度和医院会计制度的异同分析，给出以下几点对于政府会计制度的建议。
3.1细化报表项目
由于现有的政府会计制度主要是为了满足政府的需求，所以政府会计制度中的一些报表项目过于广泛，然而过于广泛的报表项目无法适用于医院的财务管理。所以，建议政府会计制度针对各行各业的特殊性来细化或放宽报表项目，当然对于公立医院来说必须细化报表项目。并且也可以增设符合医院管理需求的附表。
3.2改变核算基础
为了满足医院财务管理的要求，建议政府会计制度适当地改变会计核算基础。并且，需要改变的核算基础主要是对于职工薪酬的计提与发放业务。由于在医院中职工薪酬科目核算的对象通常为在职职工、离退休职工、临时工、研究生等人员类别，并且其成本核算是根据科室属性来进行成本归集的。而政府会计制度是采用“双基础”的形式，其运用的是“平行记账”的方法，所以职工的薪酬不仅会在财务会计中记录，也会在预算会计中记录。并且在医院中运用政府会计制度，职工薪酬将当月计提，下月才发放。从而，导致了财务会计和预算会计之间产生了时间差，而在当月的财务会计和预算会计中的资金也会产生差异。当然，从一整年的财务会计和预算会计来看，基本是没有差别的。因此建议政府会计制度适当地改变会计核算基础。
3.3完善部分会计科目设置
会计科目设置是会计制度中是否重要的一部分，为了制定一套适用于医院和事业单位、行政单位的会计制度，必须完善部分会计科目设置，并且可以从两个方面入手。第一，缩小坏账准备计提范围。在现有的政府会计制度中坏账准备计提范围为所有的应收账款，但是医院会计制度则为医疗款和其他应收款。也就是说，如果不缩小坏账准备计提范围，将政府会计制度运用于医院会计中，应收在院病人医疗款也在坏账准备计提范围内，但事实上这是违反现行医院会计制度的，会导致医院的坏账情况不符合实际情况。第二，明确待处理财产损溢二级科目。由于政府会计和医院會计二者的科目核算范围不一致，并且前者的范围大于后者很多，为了防止因为科目核算范围的差异而引起的问题，更好地进行资产的管理，政府会计应该明确待处理财产损溢二级科目，从而保证政府会计制度在医院中的正常运用。总而言之，政府会计应该缩小坏账准备计提范围以及明确待处理财产损溢二级科目，以此完善部分会计科目设置，推动政府会计制度的实施。
3.4加强对医院的培训指导力度
由于政府会计制度和医院会计制度存在很多不同，并且医院不同于其他的行政单位和事业单位，其拥有一定的特殊性，所以二者衔接过渡还是存在很大难度的。为了更好、更高效地解决衔接过程中的问题，应该加强对医院的培训指导力度。首先，对于医院来说，应该更加积极地去学习、了解和研究政府会计制度，进行一系列相关制度的培训和考核。其次，对于政府有关部门来说，其应该考虑政府会计政策在医院会计的运用过程中会发生的问题，进行讨论、分析、研究，寻找解决方法，推进政府会计制度的实行。
4 结束语
综上所述，虽然存在会计制度的框架、科目的设置相同，并且都采用权责发生制和收付实现制。但是，整体上来说政府会计制度与医院会计制度还是存在很大的不同的，因此在这两个会计制度的过渡衔接过程中存在的问题有很多。若要统一现行各项单位会计制度，共同运用改革后的政府会计制度，还需要对现行的政府会计制度进行很多的改变。而文章中，对于现行政府会计制度和医院会计制度进行分析比较，针对在二者之间的异同，提出细化报表项目 、改变核算基础、完善部分会计科目设置 、加强对医院的培训指导力度等有利于统一现行各项单位会计制度的建议，希望对于政府会计制度的改革有所帮助，也希望能有更多的学者对此进行研究探讨。
参考文献：
[1] 刘用铨.应制定统一科学规范的政府会计准则体系[N].中国会计报，2016- 07- 08 （6）.
[2] 梁秀林.对新《医院会计制度》中“待冲基金”科目账务处理方式的商榷[J].中国卫生经济，2012，31（12）：90- 91.
摘要：随着我国经济社会的持续发展，政府职能的不断转变，当下我国政府会计制度不再适用，其存在的问题也逐渐显露。虽然以收付实现制为核算基础的政府会计制度体系可以很好地关注资金的流动，但是却不再能够满足政府的需求。因此进行政府会计制度的变革是极其正确的决定。本文将对于医院会计制度与政府会计制度进行比较研究，分析二者之间的异同，并以此为依据，针对其中存在的问题提出几点建议措施。
关键词：政府会计制度 医院会计制度 改革 过渡衔接
中图分类号：R 197.322 文献标识码：A
我国现行政府会计核算标准体系基本上形成于1998年前后，主要涵盖财政总预算会计、行政单位会计与事业单位会计。并且现行政府会计标准体系一般采用收付实现制，主要以提供反映预算收支執行情况的决算报告为目的，无法准确、完整地反映政府资产负债“家底”，以及政府的运行成本等情况。同时，现行政府会计领域多项制度并存，体系繁杂、内容交叉、核算口径不一，造成不同部门、单位的会计信息可比性不高，同样业务行政和事业单位的会计标准不同，会计政策不同，导致政府财务报告信息质量较低。因此，在新的形势下，必须对现行政府会计制度进行改革。
改革后的会计制度将对于各类行政单位和事业单位进行规范，运用统一的会计制度，当然也包括公立医院。然而，相较于其他的行政单位和事业单位，公立医院所专有的医院会计制度与政府会计制度存在很多的异同，这是由于医院拥有一定的特殊性。为了确保改革后的政府会计制度能够适用于公立医院的日常运行，代替医院会计制度，完成两种制度的衔接，对于医院会计制度与政府会计制度的比较研究迫在眉睫。
1 政府会计制度与医院会计制度的相同之处
1.1会计制度的框架
总说明、会计科目名称及编号、会计科目使用说明、会计报表格式是政府会计制度和医院会计制度的总框架的相同的内容。并且，需要特别注意的是医院会计制度中对于报价表有特别的说明、要求，这说明了医院对于成本核算格外看重，而在政府会计制度中所提到的“费用”要素的内涵和这一点是相同的。
1.2会计科目的设置
政府会计制度和医院会计制度的科目设置大体上是相同的，虽然二者会计科目数以及设置科目的方法有所出入，但是二者都是资产、负债、净资产、收入、费用这五个要素进行会计科目设置。其中医院会计制度是根据这五个要素来设置了52个会计科目，而政府会计制度则是分77个财会科目和26个预算会计科目。
1.3权责发生制和收付实现制
无论是政府会计制度还是医院会计制度都是对于不一样的业务类型采用权责发生制或者收付实现制。其中医院一般是采用权责发生制，但是如果是与财政资金有关的业务项目则采用收付实现制。政府会计则是除了一些特殊规定的，其他一律是财务会计采用权责发生制，预算会计采用收付实现制。
2 政府会计制度与医院会计制度的不同之处
2.1会计核算模式
政府会计制度中规定财务会计核算实行权责发生制，预算会计核算实行收付实现制，该制度采用了“政府预算会计和财务会计适度分离又相互衔接的核算模式”“适度分离”，即政府预算会计和财务会计功能适度分离、决算报告和财务报告功能适度分离、全面反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息适度分离，主要体现在“双功能”“双基础”“双报告”。其中政府会计制度与医院会计制度的不同之处主要体现在“双功能”，也就是说政府会计制度中规定通过资产、负债、净资产、收入、费用五个要素进行财务会计核算，通过预算收入、预算支出和预算结余三个要素进行预算会计核算。以此，在完善预算会计功能基础上，强化财务会计功能，更加完整地反映政府会计信息。但是，在医院会计制度则只根据五个财务会计要素来进行会计核算，并且医院的预算报告不同于政府会计制度中的预算报告，其不是区别于财务会计报告的独立报告，而是依附在财务会计报告中的。
2.2会计记账方式
政府会计制度中对于纳入部门预算管理的现金收支采用“平行记账”的记账方式，即在进行财务会计核算的同时，也需进行预算会计核算，而其它的业务则只进行财务会计核算就可以了。在医院会计制度中则是采用“单一记账”的记账方式。
2.3资产处理方式
在资产的处理方式上面政府会计制度和医院会计制度的出入也是很大的，尤其是在固定资产的折旧计提和资产反映上。政府会计在进行资产的计提折旧时具有较强的实时性，每个月的资产计提折旧的情况都会在该月就反映出来。并且政府会计在资产的反映上是采取“双体系”的反映方法，运用“平行记账”的记账方法，财务会计科目和预算会计同时进行。而医院会计在进行资产的计提折旧时则是当月增加资产，下月起提折旧，当月减少，下月停提。并且，在计提折旧时又区分资金来源， 将财政拨入资金购置资产转入医疗服务的价值损耗简单机械地冲减“待冲基金”， 而不计入当期医疗业务成本， 会掩盖医疗业务成本的真实情况、弱化成本核算、掩盖资产损失、违背收支配比原则，虚增医疗收支结余。
2.4会计报表
公立医院是指纳入财政预算管理、不以营利为目的、履行政府医疗保障职能的公益性事业单位。对公立医院的经营既要保障其公益性， 又要兼顾经营性，这就要求医院采用的会计制度， 尤其是财务报告体系，既要提供财政部门、主管部门关注的财政拨款预算执行信息，又要满足医院内部科学化、精细化的管理需要。而政府会计制度在会计报表的编制上一般采用“双报告”的方法，也就是说在政府会计中财务会计报告和预算会计报告是同时进行的，所以它们是可以相互查考、核对的。像政府会计这样的会计核算模式不仅符合部门决算报告制度，又可适用于部门编制权责发生制财务报告。因此可知，在会计报表的编制上，尤其是报表内容、项目、要求，都存在很大的差异。
3 对政府会计制度改革与实施的建议
为了保证改革后的政府会计制度能够适用于各个行政单位和事业单位，尤其是公立医院，根据以上对于政府会计制度和医院会计制度的异同分析，给出以下几点对于政府会计制度的建议。
3.1细化报表项目
由于现有的政府会计制度主要是为了满足政府的需求，所以政府会计制度中的一些报表项目过于广泛，然而过于广泛的报表项目无法适用于医院的财务管理。所以，建议政府会计制度针对各行各业的特殊性来细化或放宽报表项目，当然对于公立医院来说必须细化报表项目。并且也可以增设符合医院管理需求的附表。
3.2改变核算基础
为了满足医院财务管理的要求，建议政府会计制度适当地改变会计核算基础。并且，需要改变的核算基础主要是对于职工薪酬的计提与发放业务。由于在医院中职工薪酬科目核算的对象通常为在职职工、离退休职工、临时工、研究生等人员类别，并且其成本核算是根据科室属性来进行成本归集的。而政府会计制度是采用“双基础”的形式，其运用的是“平行记账”的方法，所以职工的薪酬不仅会在财务会计中记录，也会在预算会计中记录。并且在医院中运用政府会计制度，职工薪酬将当月计提，下月才发放。从而，导致了财务会计和预算会计之间产生了时间差，而在当月的财务会计和预算会计中的资金也会产生差异。当然，从一整年的财务会计和预算会计来看，基本是没有差别的。因此建议政府会计制度适当地改变会计核算基础。
3.3完善部分会计科目设置
会计科目设置是会计制度中是否重要的一部分，为了制定一套适用于医院和事业单位、行政单位的会计制度，必须完善部分会计科目设置，并且可以从两个方面入手。第一，缩小坏账准备计提范围。在现有的政府会计制度中坏账准备计提范围为所有的应收账款，但是医院会计制度则为医疗款和其他应收款。也就是说，如果不缩小坏账准备计提范围，将政府会计制度运用于医院会计中，应收在院病人医疗款也在坏账准备计提范围内，但事实上这是违反现行医院会计制度的，会导致医院的坏账情况不符合实际情况。第二，明确待处理财产损溢二级科目。由于政府会计和医院會计二者的科目核算范围不一致，并且前者的范围大于后者很多，为了防止因为科目核算范围的差异而引起的问题，更好地进行资产的管理，政府会计应该明确待处理财产损溢二级科目，从而保证政府会计制度在医院中的正常运用。总而言之，政府会计应该缩小坏账准备计提范围以及明确待处理财产损溢二级科目，以此完善部分会计科目设置，推动政府会计制度的实施。
3.4加强对医院的培训指导力度
由于政府会计制度和医院会计制度存在很多不同，并且医院不同于其他的行政单位和事业单位，其拥有一定的特殊性，所以二者衔接过渡还是存在很大难度的。为了更好、更高效地解决衔接过程中的问题，应该加强对医院的培训指导力度。首先，对于医院来说，应该更加积极地去学习、了解和研究政府会计制度，进行一系列相关制度的培训和考核。其次，对于政府有关部门来说，其应该考虑政府会计政策在医院会计的运用过程中会发生的问题，进行讨论、分析、研究，寻找解决方法，推进政府会计制度的实行。
4 结束语
综上所述，虽然存在会计制度的框架、科目的设置相同，并且都采用权责发生制和收付实现制。但是，整体上来说政府会计制度与医院会计制度还是存在很大的不同的，因此在这两个会计制度的过渡衔接过程中存在的问题有很多。若要统一现行各项单位会计制度，共同运用改革后的政府会计制度，还需要对现行的政府会计制度进行很多的改变。而文章中，对于现行政府会计制度和医院会计制度进行分析比较，针对在二者之间的异同，提出细化报表项目 、改变核算基础、完善部分会计科目设置 、加强对医院的培训指导力度等有利于统一现行各项单位会计制度的建议，希望对于政府会计制度的改革有所帮助，也希望能有更多的学者对此进行研究探讨。
参考文献：
[1] 刘用铨.应制定统一科学规范的政府会计准则体系[N].中国会计报，2016- 07- 08 （6）.
[2] 梁秀林.对新《医院会计制度》中“待冲基金”科目账务处理方式的商榷[J].中国卫生经济，2012，31（12）：90- 91.
