同一控制下企业合并会计处理的方法初探
夏文艳
摘要：在国际上关于企业合并会计处理方法的选择，一直都存在着争议，国际上关于企业合并的会计处理已经废除了权益结合法，要求统一使用购买法。我国由于经济环境和条件的不同，对于同一控制下的企业合并、非同一控制下的企业合并做出了不同的规定。即，同一控制下的企业合并采取的是权益结合法，而对于非同一控制下的企业合并要求采取的是购买法。但是，在实际应用中，针对同一控制下的企业合并如何采取权益法又存在着诸多的争议。本文将以DF电器股份公司作为研究对象，对同一控制下合并会计处理方法的差异性进行分析，最后提出权益结合法应用中的改进措施，旨在为促进我国企业的发展提供有价值的参考。
关键词：同一控制 企业合并 会计处理 权益结合法
中图分类号：F275 文献标识码：A
改革开放三十多年来，我国经济发展迅速，使得我国企业通过内部自身积累逐渐发展和壮大起来，很多企业之间通过合并的方式提高了企业自身的核心竞争力，增强了企业的盈利能力，保证了企业的可持续发展能力，最终实现了企业资源的优化配置。我国的合并浪潮开始于20世纪80年代，近年来经济的发展使得各企业之间合并的规模和数量日益增加。现在企业的合并在经济发展中扮演的角色越来越重要，这也对企业合并会计处理方法提出了更高的要求。在国际会计准则中，关于非同一控制和同一控制下的企业合并只是专门针对非同一控制做出了规范性的明确要求，即，要求使用购买法进行。在我国则不同，要求在同一控制下企业进行合并时处理方法应当采用的使权益结合法，但是在实务操作中的问题仍很突出。如，在同一控制下企业合并要求合并方在合并当年编制合并利润表时，要将被合并方合并前实现的利润包含在内，这一操作就会为很多上市公司粉饰经营业绩提供手段。再如，在我国《证券法》中明确规定，只要上市公司最近三年连续亏损，证券交易所就会决定暂停其股票的上市交易；但是，如果一个上市的子公司已经连续两年亏损，并且有迹象表明无法实现扭亏为盈，该子公司在它亏损的第三年末和集团的另一个盈利较好的子公司进行合并就可以实现该子公司当年的扭亏为盈，从而避免被证券交易所暂停上市的风险。
1 基本概念解析
1.1企业合并
由两个或者两个以上单独经营的企业在经过合并后形成一个会计报告主体的一种交易事项称之为企业合并。一般而言，也将几个企业之间的联合、一家企业通过在证券市场购买其他公司权益性证券等方式对另外一家或几家公司进行控制的行为称之为企业合并。
1.2同一控制和非同一控制的区别
发生在同一个企业集团内部的分公司、子公司之间进行的合并就称之为同一控制下的合并。例如，有的母公司将下属的全资子公司中的净资产全部转移到母公司中，转移后再将子公司注销，这就是企业同一控制下的合并事项；还有的母公司将自身拥有的对企业集团下属的另一个子公司的权益直接转移到另一个子公司的过程或者经济事项也属于同一控制下的企业合并。当参与到合并中的企业在合并前后并不属于同一家或者相同的多家企业进行控制，所进行的合并就称之为非同一控制下的合并。例如，某一家企业购买另一家或者更多企业的股权、净资产的这种交易行为就属于非同一控制下的企业合并现象。
1.3同一控制下企业合并会计处理方法
企业在同一控制下进行的合并需要经历如下过程。第一，在合并的过程中，合并方所获得的来自于被合并方的资产、负债等应该是在被合并方长账面上原来就已经被确认的资产、负债的价值，因此，合并后并不会发生新的资产、负债；对于被合并方已经在合并前确认的商誉等账面价值，合并方在合并过程中可以将这部分价值视为合并中获得的资产，并以此为基础进行确认。第二，在合并的过程中，对于合并方获得的各项资产、负债一定要继续保持原来被合并方的账面价值，而当出现合并前后被合并方的會计政策不同于合并方时，必须严格遵照合并方的会计政策及时进行调整，然后再入账。第三，在合并的过程中，合并方净资产的入账价值和为了进行企业合并而支付的对价账面价值之间所产生的差额不能作为资产的处置损益，不影响合并当期利润表，此时首先应该调整的是企业的资本公积，如果资本公积不足则应调整留存收益。合并方为进行合并而发生的各项直接相关费用应该直接计入当期损益中进行处理。可见，从上述描述中不难看出，在同一控制下企业合并所采用的是权益结合法。此权益结合法非美国会计准则和国际会计准则中的权益结合法。2007年12月FASB已经完成了企业合并准则的修订工作，修订后的准则专门针对购买法的运用做出了更为详尽的规定和要求。国际会计准则委员会（IASC）在企业合并会计准则制定上付出了持续努力，成果显著。2004年4月，IASB主要讨论企业合并中购买法的具体运用，并最终同意将购买法会计问题与美国的FASB形成了一个联合项目。
2 同一控制下合并会计处理方法的差异性分析
2.1权益结合法与购买法的特点
权益结合法主要是指参与合并的企业通过对权益性证券的交换，将所有者权益联合在一起，这种行为并不是企业资产的购买行为，其实质是股权的联合。这种合并方法主要要求参与合并的各方在资产和负债必须按照合并之前的账面价值入账，合并的过程并不会产生新的资产与负债。购买法是基于一个假设，企业合并是一个企业主体通过购买的方式，获得其他参与合并企业净资产的一种交易过程，在这一过程中将企业的合并视为一种买卖。在这种方法下，企业的合并是一种购买性行为，那么被购买方的资产与负债都必须按照公允价值进行计量和入账，当支付的购买成本与购买方取得的净资产公允价值之间出现差额时可以将其视为企业的商誉。
2.2会计基本假设差异
如前所述，购买法中企业的合并是一种购买行为，通过这一购买活动，经济资源流出方失去了对流出经济资源的控制权，购买价格的变化造成会计计量基础发生了变化，因此，购买法是建立在非持续经营会计假设基础上实现的。权益结合法则大大不同，只表现为合并双方的一种股权联合并不是真正的购买行为，合并的双方也并没有发生经济资源的流入与流出，这样也不会造成由于购买价格的变化而出现会计计量基础变化的情况，因此，权益结合法是建立在持续经营会计基础假设上实现的。
2.3会计处理差异
购买法和权益结合法作为企业合并的两种会计处理方法，在合并日或购买日会计处理方面、适用范围方面、合并商誉方面、计量基础方面都存在差异。在购买法下，被合并方在购买日应该按照公允价值重新对合并取得的可辨认净资产进行计量；权益结合法下被合并方在合并日应该按照账面价值作为取得净资产的入账价值。购买法主要是适用于合并方通过购买行为获得的被合并方的经营控制权；而权益结合法主要适用于交换股份的企业之间进行合并的形式。
2.4对会计信息质量影响的差异
企业之间进行合并所采用的方法不同，则对会计信息的质量也产生不同的影响。一般而言，主要是对会计信息的可比性、可靠性、相关性带来影响。如，会计信息的可靠性要求在合并过程中必须密切关注企业的实际情况，关注合并时与合并后合并双方的经营结果与经营活动，一定要避免在合并过程中出现人为操纵利润的恶劣现象。
2.5对财务报表影响到差异
不论是权益结合法还是购买法并不会对企业对外报告中的现金流量产生影响，只会对资产负债表和利润表产生影响。如：在购买法下企业通过合并的方式，获得被购买方的资产和负债，一定要在购买日根据购买日的公允价值重新进行计量，从而对净资产的计量带来的影响，而净资产价值的变化和确认的商誉都应当在购买方的单户表或合并报表中体现出来。由于在权益结合法下如合并取得的被合并方的资产和负债，仍沿用原来的账面价值进行计量并未改变计量的基础，同时也不会在报表上反映资产价值的变动情况，更不会对商誉进行确认。可见，这两种不同的合并会计处理方法将产生不同的资产负债结构。
2.6对主要财务指标影响的差异
首先，对资产负债率影响的差异分析。在购买法下对于合并过程中获得的资产与负债应当按照公允价值进行计量，而在权益结合法下则对合并过程中取得的净资产按照账面价值进行计量。但是，当物价持续上涨的情况下，购买价值大于账面价值，在购买法下编制的合并资产负债表中的资产总额大于权益结合法下的资产总额，负债的公允价值与账面价值基本没有什么差别，可见，在购买法下资产负债率低于权益法下的资产负债率。其次，对净资产收益率影响的差异分析。一般而言，在权益结合法下的净资产经常低于购买法下的净资产，在其合并的当年权益结合法下的净利润大于购买法下的净利润，可见，在权益结合法下的净资产收益率远高于购买法下的净资产收益率。第三，对每股收益产生影响的差异分析。在购买法下的净利润，比权益结合法下的净利润要小，那么在购买法计算的每股收益就小于权益结合法下的每股收益。
3 采用权益结合法对企业财务数据影响的案例分析
3.1案例数据分析
20XX 年11 月，DF电气股份有限公司支付100 万现金、发行权益性证券36700 万并承担债务231万，对其子公司DF锅炉、DF汽轮机有限公司进行合并。
假设：a为合并当期合并方期初至合并日净损益
b为合并方此类交易的净利润
a=1258836，b=1989855，a/b=63%
不同会计方法的选择对每股收益的影响，权益结合法下每股收益a为2.44；购买法下每股收益b为0.89。（a-b）/b=174.2%。
不同会计方法的选择对净资产收益率的影响，权益结合法下净资产收益率a为66.16%，购买法下净资产收益率b为28.80%，（a-b）/b=129.7%。
通过上述分析可以看出，如果企业通过权益结合法进行合并时，其会计核算的结果对于合并后企业的经营业绩是会产生一定影响的，并且所产生的影响较大。但是，值得说明的是，这种财务数据上的变化并不是由于企业进行了合并后出现盈亏的真实体现，究其实质主要是由于在合并前后双方所采取的会计处理方式不同而引发的，如果不能及时纠正很容易成为上市公司进行利润操作的一种手段。
3.2虚增利润
在通过权益结合法进行合并的同一控制大部分企业。虽然在合并后并没有带来什么影响，但是，在权益结合法的运用下，与购买法相比后发现，每股净收益、净资产的收益率都出现了变化和不同程度上的影响，这已经成为不择很难过的实施。在过去众多的合并案例中，有的企业钻孔子，利用权益结合法来粉饰会计报表。例如，ST唐陶2009年的净利润为1474.33万元，而其2008年的亏损为1.63亿元，该上市公司已于2009年通过并购重组的方式实现了企业的扭亏为盈。再例如，济钢集团于2008年11月对下属的冷轧板厂、燃气发电完善工程、动力厂、热连轧厂进行了收购，由于该业务在合并前后均受到济钢集团的统一控制，因此可以将其视为同一控制下企业的合并。在合并利润表的编制时，将济钢集团的本年度报告期初合并日形成的净利润全部纳入了合并当期的合并利润表中，而最终的结果就是济南钢铁通过该笔合并业务获得了非常性损益3.62亿元。由于非经常性损益在净利润中所占比例比例较大，从而导致当年净利润大幅度增加，这在很大程度上虚增了该集团的净利润。其实在我国上市公司中，像这种虚增利润粉饰经营业绩的现象还十分普遍。
3.3虚减资本公积
同一控制下的企业进行合并时，合并方所获得的资产入账价值与支付的对价账面价值之间存在一定的差额，需要调整资本公积；当企业资本公积不足以冲减这一余额时，还应该调整企业的留存收益。但是，有的上市公司不用合并支付对价与入账价值之间的差异，减少企业资本公积，增加了企业的留存收益，而合并方购买的资产在按照账面价值入账时，差额应该冲减资本公积，但是由于受到社会经济发展与通货膨胀等因素的影响，在合并时被合并方资产的公允价值一般要高于账面价值，而合并企业如果将其出售就一定能获得营业外收入，从而使得其当季利润增加。这种现象，从表面上看是通过合并增加的利润，但实际上企业的资本公积是减少的，企业经营状况并没有由于合并而发生变化，只是通过这种方式粉饰了企业的经营业绩。
3.4非经常性损益
通过权益结合法进行合并的企业，在合并期间是不会发生额外收益的，但是在使用购买法进行合并的企业却可以获得额外收益。这主要是由于市场将资源配置给产生价值增值小，甚至不产生增值的企业。我国企业在合并过程中协同效应，已经成为一个合并重组的主要动因，因此，合并业绩的评价指标将会受到不同会计处理方法的影响，并且影响较大。
从上述分析中可知，虽然在同一控制下企业进行合并使用权益结合法较为合理，但是在实施的过程中，将会出现利润虚增、影响企业资源优化和配置等问题。
4 权益结合法应用中的改进措施
4.1进一步规范权益结合法的具体应用
目前我国市场经济还尚不完善，资本市场存在一定的缺陷，会计核算体系缺乏科学性，这些影响因素都使得企业在并购重组前后的目的发生了变化，如，有的企业在同一控制下利用合并来虚增利润，从而摆脱被特别处理的现象，特别是对于个别上市公司而言，已经成为它们对经营业绩进行优化的一种手段。正是基于此问题，笔者建议，在同一控制下企业合并的当年编制合并利润报表时，应该不包含被合并企业在合并前实现的净利润，同时，合并方应该切实享有被合并方在合并前实施的留存收益部分，而不应该再由合并方的资本公积或盈余公积转未分配利润，以此为契机能够真正有效解决虚增利润的现象。
4.2加强对同一控制下合并会计信息的披露
对于取得的被合并企业的资产总额、负债总额、权益总额的评估价值必须及时进行披露，而对于被合并企业净资产的公允价值与账面价值之间产生的巨大差额等原因进行披露，对于某一单项资产或负债的评估价值明显高于账面价值的必须对产生巨大差额的原因进行单独披露。在会计信息披露的过程中会增加主并企业的成本，有的主并企业为了降低成本经常会减少相关信息的披露，而在这一方面的监督我国还做得远远不够，必须尽快加大立法力度实现对同一控制合并会计信息披露的监督。
参考文献：
[1] 李剑羽，浅析同一控制下的企业合并模式及财务影响[J].财会学习，2016（6）：61- 62.
[2] 李志華.同一控制下企业合并若干会计处理问题的探讨[J].财会学习，2015（17）：109- 111.
摘要：在国际上关于企业合并会计处理方法的选择，一直都存在着争议，国际上关于企业合并的会计处理已经废除了权益结合法，要求统一使用购买法。我国由于经济环境和条件的不同，对于同一控制下的企业合并、非同一控制下的企业合并做出了不同的规定。即，同一控制下的企业合并采取的是权益结合法，而对于非同一控制下的企业合并要求采取的是购买法。但是，在实际应用中，针对同一控制下的企业合并如何采取权益法又存在着诸多的争议。本文将以DF电器股份公司作为研究对象，对同一控制下合并会计处理方法的差异性进行分析，最后提出权益结合法应用中的改进措施，旨在为促进我国企业的发展提供有价值的参考。
关键词：同一控制 企业合并 会计处理 权益结合法
中图分类号：F275 文献标识码：A
改革开放三十多年来，我国经济发展迅速，使得我国企业通过内部自身积累逐渐发展和壮大起来，很多企业之间通过合并的方式提高了企业自身的核心竞争力，增强了企业的盈利能力，保证了企业的可持续发展能力，最终实现了企业资源的优化配置。我国的合并浪潮开始于20世纪80年代，近年来经济的发展使得各企业之间合并的规模和数量日益增加。现在企业的合并在经济发展中扮演的角色越来越重要，这也对企业合并会计处理方法提出了更高的要求。在国际会计准则中，关于非同一控制和同一控制下的企业合并只是专门针对非同一控制做出了规范性的明确要求，即，要求使用购买法进行。在我国则不同，要求在同一控制下企业进行合并时处理方法应当采用的使权益结合法，但是在实务操作中的问题仍很突出。如，在同一控制下企业合并要求合并方在合并当年编制合并利润表时，要将被合并方合并前实现的利润包含在内，这一操作就会为很多上市公司粉饰经营业绩提供手段。再如，在我国《证券法》中明确规定，只要上市公司最近三年连续亏损，证券交易所就会决定暂停其股票的上市交易；但是，如果一个上市的子公司已经连续两年亏损，并且有迹象表明无法实现扭亏为盈，该子公司在它亏损的第三年末和集团的另一个盈利较好的子公司进行合并就可以实现该子公司当年的扭亏为盈，从而避免被证券交易所暂停上市的风险。
1 基本概念解析
1.1企业合并
由两个或者两个以上单独经营的企业在经过合并后形成一个会计报告主体的一种交易事项称之为企业合并。一般而言，也将几个企业之间的联合、一家企业通过在证券市场购买其他公司权益性证券等方式对另外一家或几家公司进行控制的行为称之为企业合并。
1.2同一控制和非同一控制的区别
发生在同一个企业集团内部的分公司、子公司之间进行的合并就称之为同一控制下的合并。例如，有的母公司将下属的全资子公司中的净资产全部转移到母公司中，转移后再将子公司注销，这就是企业同一控制下的合并事项；还有的母公司将自身拥有的对企业集团下属的另一个子公司的权益直接转移到另一个子公司的过程或者经济事项也属于同一控制下的企业合并。当参与到合并中的企业在合并前后并不属于同一家或者相同的多家企业进行控制，所进行的合并就称之为非同一控制下的合并。例如，某一家企业购买另一家或者更多企业的股权、净资产的这种交易行为就属于非同一控制下的企业合并现象。
1.3同一控制下企业合并会计处理方法
企业在同一控制下进行的合并需要经历如下过程。第一，在合并的过程中，合并方所获得的来自于被合并方的资产、负债等应该是在被合并方长账面上原来就已经被确认的资产、负债的价值，因此，合并后并不会发生新的资产、负债；对于被合并方已经在合并前确认的商誉等账面价值，合并方在合并过程中可以将这部分价值视为合并中获得的资产，并以此为基础进行确认。第二，在合并的过程中，对于合并方获得的各项资产、负债一定要继续保持原来被合并方的账面价值，而当出现合并前后被合并方的會计政策不同于合并方时，必须严格遵照合并方的会计政策及时进行调整，然后再入账。第三，在合并的过程中，合并方净资产的入账价值和为了进行企业合并而支付的对价账面价值之间所产生的差额不能作为资产的处置损益，不影响合并当期利润表，此时首先应该调整的是企业的资本公积，如果资本公积不足则应调整留存收益。合并方为进行合并而发生的各项直接相关费用应该直接计入当期损益中进行处理。可见，从上述描述中不难看出，在同一控制下企业合并所采用的是权益结合法。此权益结合法非美国会计准则和国际会计准则中的权益结合法。2007年12月FASB已经完成了企业合并准则的修订工作，修订后的准则专门针对购买法的运用做出了更为详尽的规定和要求。国际会计准则委员会（IASC）在企业合并会计准则制定上付出了持续努力，成果显著。2004年4月，IASB主要讨论企业合并中购买法的具体运用，并最终同意将购买法会计问题与美国的FASB形成了一个联合项目。
2 同一控制下合并会计处理方法的差异性分析
2.1权益结合法与购买法的特点
权益结合法主要是指参与合并的企业通过对权益性证券的交换，将所有者权益联合在一起，这种行为并不是企业资产的购买行为，其实质是股权的联合。这种合并方法主要要求参与合并的各方在资产和负债必须按照合并之前的账面价值入账，合并的过程并不会产生新的资产与负债。购买法是基于一个假设，企业合并是一个企业主体通过购买的方式，获得其他参与合并企业净资产的一种交易过程，在这一过程中将企业的合并视为一种买卖。在这种方法下，企业的合并是一种购买性行为，那么被购买方的资产与负债都必须按照公允价值进行计量和入账，当支付的购买成本与购买方取得的净资产公允价值之间出现差额时可以将其视为企业的商誉。
2.2会计基本假设差异
如前所述，购买法中企业的合并是一种购买行为，通过这一购买活动，经济资源流出方失去了对流出经济资源的控制权，购买价格的变化造成会计计量基础发生了变化，因此，购买法是建立在非持续经营会计假设基础上实现的。权益结合法则大大不同，只表现为合并双方的一种股权联合并不是真正的购买行为，合并的双方也并没有发生经济资源的流入与流出，这样也不会造成由于购买价格的变化而出现会计计量基础变化的情况，因此，权益结合法是建立在持续经营会计基础假设上实现的。
2.3会计处理差异
购买法和权益结合法作为企业合并的两种会计处理方法，在合并日或购买日会计处理方面、适用范围方面、合并商誉方面、计量基础方面都存在差异。在购买法下，被合并方在购买日应该按照公允价值重新对合并取得的可辨认净资产进行计量；权益结合法下被合并方在合并日应该按照账面价值作为取得净资产的入账价值。购买法主要是适用于合并方通过购买行为获得的被合并方的经营控制权；而权益结合法主要适用于交换股份的企业之间进行合并的形式。
2.4对会计信息质量影响的差异
企业之间进行合并所采用的方法不同，则对会计信息的质量也产生不同的影响。一般而言，主要是对会计信息的可比性、可靠性、相关性带来影响。如，会计信息的可靠性要求在合并过程中必须密切关注企业的实际情况，关注合并时与合并后合并双方的经营结果与经营活动，一定要避免在合并过程中出现人为操纵利润的恶劣现象。
2.5对财务报表影响到差异
不论是权益结合法还是购买法并不会对企业对外报告中的现金流量产生影响，只会对资产负债表和利润表产生影响。如：在购买法下企业通过合并的方式，获得被购买方的资产和负债，一定要在购买日根据购买日的公允价值重新进行计量，从而对净资产的计量带来的影响，而净资产价值的变化和确认的商誉都应当在购买方的单户表或合并报表中体现出来。由于在权益结合法下如合并取得的被合并方的资产和负债，仍沿用原来的账面价值进行计量并未改变计量的基础，同时也不会在报表上反映资产价值的变动情况，更不会对商誉进行确认。可见，这两种不同的合并会计处理方法将产生不同的资产负债结构。
2.6对主要财务指标影响的差异
首先，对资产负债率影响的差异分析。在购买法下对于合并过程中获得的资产与负债应当按照公允价值进行计量，而在权益结合法下则对合并过程中取得的净资产按照账面价值进行计量。但是，当物价持续上涨的情况下，购买价值大于账面价值，在购买法下编制的合并资产负债表中的资产总额大于权益结合法下的资产总额，负债的公允价值与账面价值基本没有什么差别，可见，在购买法下资产负债率低于权益法下的资产负债率。其次，对净资产收益率影响的差异分析。一般而言，在权益结合法下的净资产经常低于购买法下的净资产，在其合并的当年权益结合法下的净利润大于购买法下的净利润，可见，在权益结合法下的净资产收益率远高于购买法下的净资产收益率。第三，对每股收益产生影响的差异分析。在购买法下的净利润，比权益结合法下的净利润要小，那么在购买法计算的每股收益就小于权益结合法下的每股收益。
3 采用权益结合法对企业财务数据影响的案例分析
3.1案例数据分析
20XX 年11 月，DF电气股份有限公司支付100 万现金、发行权益性证券36700 万并承担债务231万，对其子公司DF锅炉、DF汽轮机有限公司进行合并。
假设：a为合并当期合并方期初至合并日净损益
b为合并方此类交易的净利润
a=1258836，b=1989855，a/b=63%
不同会计方法的选择对每股收益的影响，权益结合法下每股收益a为2.44；购买法下每股收益b为0.89。（a-b）/b=174.2%。
不同会计方法的选择对净资产收益率的影响，权益结合法下净资产收益率a为66.16%，购买法下净资产收益率b为28.80%，（a-b）/b=129.7%。
通过上述分析可以看出，如果企业通过权益结合法进行合并时，其会计核算的结果对于合并后企业的经营业绩是会产生一定影响的，并且所产生的影响较大。但是，值得说明的是，这种财务数据上的变化并不是由于企业进行了合并后出现盈亏的真实体现，究其实质主要是由于在合并前后双方所采取的会计处理方式不同而引发的，如果不能及时纠正很容易成为上市公司进行利润操作的一种手段。
3.2虚增利润
在通过权益结合法进行合并的同一控制大部分企业。虽然在合并后并没有带来什么影响，但是，在权益结合法的运用下，与购买法相比后发现，每股净收益、净资产的收益率都出现了变化和不同程度上的影响，这已经成为不择很难过的实施。在过去众多的合并案例中，有的企业钻孔子，利用权益结合法来粉饰会计报表。例如，ST唐陶2009年的净利润为1474.33万元，而其2008年的亏损为1.63亿元，该上市公司已于2009年通过并购重组的方式实现了企业的扭亏为盈。再例如，济钢集团于2008年11月对下属的冷轧板厂、燃气发电完善工程、动力厂、热连轧厂进行了收购，由于该业务在合并前后均受到济钢集团的统一控制，因此可以将其视为同一控制下企业的合并。在合并利润表的编制时，将济钢集团的本年度报告期初合并日形成的净利润全部纳入了合并当期的合并利润表中，而最终的结果就是济南钢铁通过该笔合并业务获得了非常性损益3.62亿元。由于非经常性损益在净利润中所占比例比例较大，从而导致当年净利润大幅度增加，这在很大程度上虚增了该集团的净利润。其实在我国上市公司中，像这种虚增利润粉饰经营业绩的现象还十分普遍。
3.3虚减资本公积
同一控制下的企业进行合并时，合并方所获得的资产入账价值与支付的对价账面价值之间存在一定的差额，需要调整资本公积；当企业资本公积不足以冲减这一余额时，还应该调整企业的留存收益。但是，有的上市公司不用合并支付对价与入账价值之间的差异，减少企业资本公积，增加了企业的留存收益，而合并方购买的资产在按照账面价值入账时，差额应该冲减资本公积，但是由于受到社会经济发展与通货膨胀等因素的影响，在合并时被合并方资产的公允价值一般要高于账面价值，而合并企业如果将其出售就一定能获得营业外收入，从而使得其当季利润增加。这种现象，从表面上看是通过合并增加的利润，但实际上企业的资本公积是减少的，企业经营状况并没有由于合并而发生变化，只是通过这种方式粉饰了企业的经营业绩。
3.4非经常性损益
通过权益结合法进行合并的企业，在合并期间是不会发生额外收益的，但是在使用购买法进行合并的企业却可以获得额外收益。这主要是由于市场将资源配置给产生价值增值小，甚至不产生增值的企业。我国企业在合并过程中协同效应，已经成为一个合并重组的主要动因，因此，合并业绩的评价指标将会受到不同会计处理方法的影响，并且影响较大。
从上述分析中可知，虽然在同一控制下企业进行合并使用权益结合法较为合理，但是在实施的过程中，将会出现利润虚增、影响企业资源优化和配置等问题。
4 权益结合法应用中的改进措施
4.1进一步规范权益结合法的具体应用
目前我国市场经济还尚不完善，资本市场存在一定的缺陷，会计核算体系缺乏科学性，这些影响因素都使得企业在并购重组前后的目的发生了变化，如，有的企业在同一控制下利用合并来虚增利润，从而摆脱被特别处理的现象，特别是对于个别上市公司而言，已经成为它们对经营业绩进行优化的一种手段。正是基于此问题，笔者建议，在同一控制下企业合并的当年编制合并利润报表时，应该不包含被合并企业在合并前实现的净利润，同时，合并方应该切实享有被合并方在合并前实施的留存收益部分，而不应该再由合并方的资本公积或盈余公积转未分配利润，以此为契机能够真正有效解决虚增利润的现象。
4.2加强对同一控制下合并会计信息的披露
对于取得的被合并企业的资产总额、负债总额、权益总额的评估价值必须及时进行披露，而对于被合并企业净资产的公允价值与账面价值之间产生的巨大差额等原因进行披露，对于某一单项资产或负债的评估价值明显高于账面价值的必须对产生巨大差额的原因进行单独披露。在会计信息披露的过程中会增加主并企业的成本，有的主并企业为了降低成本经常会减少相关信息的披露，而在这一方面的监督我国还做得远远不够，必须尽快加大立法力度实现对同一控制合并会计信息披露的监督。
参考文献：
[1] 李剑羽，浅析同一控制下的企业合并模式及财务影响[J].财会学习，2016（6）：61- 62.
[2] 李志華.同一控制下企业合并若干会计处理问题的探讨[J].财会学习，2015（17）：109- 111.
