青海油田管理会计应用的调查研究
赵鑫 何鹤 王建平 贾晓红 孙哲
【摘 要】 随着当前国家管理会计制度的建设、油气行业的发展和中国石油国际一流能源公司战略的实施，青海油田作为中国石油天然气主要产区，力图通过特色管理会计建设加速企业转型。文章以《管理会计基本指引》四要素为框架展开问卷调查，研究发现：青海油田管理会计应用环境条件基础较好;管理会计活动已积极探索，但能力仍欠缺;部分管理会计工具得到广泛应用，但高层管理者的态度、员工的专业技能和知识及政策的驱动力是影响应用的三大因素;油田公司内部管理会计信息已得到理解和应用，但外部信息利用、管理会计报告和信息系统建设不足。因此，建议公司尽快完成财务部门管理转型、人力资源升级、业财融合加深、管理工具特色化研發和信息系统建设等，完成具有中国石油特色的管理会计“六位一体”建设目标。
【关键词】 中国石油; 青海油田; 能源企业; 管理会计基本指引; 调查问卷
【中图分类号】 F234.3 ?【文献标识码】 A ?【文章编号】 1004-5937（2020）16-0019-06
一、引言
国际管理会计理论的迅猛发展和工具方法在全球企业的广泛应用，推动了我国政府自2014年以来全面对管理会计制度体系建设的热潮。2016年6月22日，财政部发布了《管理会计基本指引》，明确指出“管理会计应嵌入单位相关领域、层次、环节，以业务流程为基础，利用管理会计工具方法，将财务和业务等有机融合”[1]。随即，配套应用指引也相继出台，包括财政部《关于印发〈管理会计应用指引第100号——战略管理〉等22项管理会计应用指引的通知》（财会〔2017〕24号）[2]、《关于印发〈管理会计应用指引第202号——零基预算〉等7项管理会计应用指引的通知》（财会〔2018〕22号）[3]、《关于印发〈管理会计应用指引第204号——作业预算〉等5项管理会计应用指引的通知》（财会〔2018〕38号）等[4]，要求全面加强我国管理会计基本理论、概念框架和工具方法研究，探索形成与我国企业实际相符的、具有中国特色的管理会计体系。
以中国石油为代表的石油石化企业，不仅是中央企业的“排头兵”，更是我国管理会计体系建设的重要参与者和积极践行者。2016年，中国石油财务工作会上提出：“十三五”期间要建设一支管理会计团队，使财务工作从价值核算向价值管理转型，更好地发挥财务决策支持、价值导向等职能[5]。2017年，中国石油财务决算布置会上提出：各单位要逐步建立管理会计体系，推动业务与财务深入融合，运用管理会计工具和方法更加专注于生产经营分析和筹划等高附加值的工作[6]。2018年，集团财务工作要点明确：要研究制定中国石油管理会计体系建设总体实施方案，研发符合公司业务实际的管理会计方法工具，编制管理会计手册，建立管理会计案例库，加强成功案例和典型经验推广交流力度，不断提高集团公司管理会计实务应用水平。
青海油田作为中国石油重要的资源战略接替区和第四大天然气主力产区，正全面实施千万吨规模高原油气田经营战略，外部政策、行业发展和集团公司财务建设以及企业自身改革发展的内部驱动力都要求加快管理会计的应用。首先，根据市场判断，国际石油市场将长期处于震荡的趋势，倒逼公司必须努力保增长保效益保稳定。其次，近年公司资源开采难度大，资源品位低，油气资产、人员、环保安全等固定成本突出、科技成果转化率低等，成本控制压力逐渐凸显。最后，集团公司财务共享中心和大数据管理建设要求各单位加快推进财务管理职能转型，将稳步推进管理会计体系建设作为集团公司“开源节流、降本增效”要求的突破口，地区公司要为集团公司特色管理会计体系建设提供素材。因此，研究青海油田管理会计应用及特色体系建设，一方面可以反映石油企业落实财政部《管理会计基本指引》及系列应用指引的情况，另一方面可以发现目前中国石油企业在特色管理会计建设中存在的普遍性问题，为我国特色管理会计体系建设提供案例素材。
二、调查过程
（一）问卷设计
问卷设计中，首先，为了保证内容的全面性，调查内容以财政部《管理会计基本指引》中应用环境、管理会计活动、工具方法、信息与报告四要素为主体;其次，为了调研内容的前沿性和科学性，充分结合已有研究成果和油田公司财务部门意见，确定调研问题;最后，为了体现青海油田公司生产经营特征，调研问题以中国石油集团特色管理会计体系建设要求为原则。
（二）调查过程
此次调查由青海油田财务处和西安石油大学组织联合开展，采用电子问卷调查方式进行，共收回有效问卷65份。具体调查过程如下：
1.调查单位
问卷填写单位是青海油田生产经营的核心和主要单位，包括机关职能、附属、直属单位、油气生产单位，管输单位、炼化单位，矿区服务、工程技术服务单位等六类，其中油气生产单位和工程技术服务单位占比达到71.24%，能够代表青海油田管理会计应用和建设的基本情况。
2.调查对象专业领域、职称和职务
在问卷填写者的专业方面，财会类占75.34%;在专业技术职称方面，初级职称和中级职称占比合计89.05%;在职务方面，科级、主管和主办占比94.52%，表明调查结果的专业性和科学性比较可靠。
（三）调查数据的信度和效度检验
为了保证调研结果的可靠性和有效性，运用SPSS Statistics 23软件函数进行了信度和效度检验，检验结果如表1。
从表1可知，调查数据的信度系数为0.958以上，表示数据信度很好;同时，KMO检验值约为0.716，数据的有效性中等，符合有效性要求。
三、问卷设计与数据分析
调查问卷根据《管理会计基本指引》（下文简称《基本指引》）应用环境、管理会计活动、工具方法、信息与报告四要素来设计，包含21项具体问题;在题目形式上，分为单选题、多选题、打分题以及主观题。题目注重管理会计在油田公司的实际应用和特色体系建设情况，避免过多的理论探讨。
（一）应用环境
1.单位财务部门与公司战略的关系
《基本指引》在阐述管理会计体系建设时都强调以战略为目标，财务部门对企业战略的参与、理解与执行，是管理会计工具方法能否有效应用，最终实现企业战略的关键环节。青海油田财务部门与公司战略的关系调查显示，财务部门参与公司战略（不论是否有发言权）合计占比为47.95%，说明公司战略的制定考虑了财务部门的决策意见;同时，尽管未参与公司战略规划的制定，但基本理解公司战略的占比也高达50.69%。这说明财务部门一定程度参与战略决策，对战略比较理解，战略体现了业务与财务的融合。
2.单位管理会计专门机构或岗位的设置
《基本指引》要求单位应明确不同层级的责任主体及各层级内的部门、岗位之间的管理会计责任权限。管理会计组织机构是管理会计应用实施的根本组织保障。青海油田各单位管理会计机构或岗位的设置情况见表2。
从表2可知，公司各单位无机构也无专门的管理会计岗的比例达到42.46%，公司管理会计机构组织或岗位还没有系统建立，这对管理会计应用的专业性、效率性都有一定影响。
3.管理会计人员需要的素质
会计人员素质是指会计人员从事本职工作应具备的品质和能力，包括职业道德、专业知识、工作技能和改革创新等方面[6]。当前，随着中国石油财务共享中心的运行和管理会计特色体现建设的推进，参照中总协发布的《中国管理会计职业能力框架》，青海油田会计人才由财务会计向管理会计转变中需要哪些方面素质技能？按照0—3分打分，0分表示不需要;1分表示基本需要;2分表示很大程度需要;3分表示必须具备。详见表3。
从表3可见，除商业关系外，其他各项素质大多数调查者都认为战略规划能力、宏观环境与政策分析能力、沟通与合作能力、学习与创意能力是管理会计师应该必备的最主要技能。特别是沟通与合作能力，平均值为2.53，最高，而且标准差仅为0.613，波动最小，说明这是管理会计人员最重要的能力。
（二）管理会计活动
1.管理会计四大活动情况
管理会计活动是单位利用管理会计信息，运用管理会计工具方法，在规划、决策、控制、评价等方面服务于单位管理需要的相关活动。青海油田各单位管理会计活动进行得如何？调查结果显示（0—3分），四大活动中，“评价”均值为2.15，最高，标准差为0.815，最小，说明公司评价方面做得最好;规划和控制两者的均值大于2，说明运行也较好;相反，决策方面均值只有1.9，说明管理会计在参与决策方面较弱。
2.业财融合及管理会计应用难点
在中国石油特色管理会计体系建设中，受制于国有石油企业长期财务活动与业务活动的关系及管理模式的影响，管理上存在着较大程度的路径依赖[7]，青海油田业财融合中存在的难点，调查结果见表4。
调查发现，所列出的四个问题都较大比例地存在，其中“业务部门比较强势，财务部门比较弱势，业务部门不理解财务工作”占比最大，达到50.68%;财务人员知识水平有限、财务部门职能的定位以及信息系统的改进也是较大的难点。同时，培训机会少、理论不熟悉，难以应用以及财务会计定岗定责，具体业务，难以与管理会计结合，也是主要存在的问题。但可喜的是，管理会计的思维意识和功能作用已经初步被多数员工所理解，认同度较高。
（三）工具方法
1.主要管理会计工具应用的情况
管理会计体系建设的核心在于工具方法的具体应用，此项调查主要是了解特定管理会计工具方法在青海油田生产经营中的利用程度。本调查项目按照0—3分打分，0分表示尚未使用;1分表示实际应用主要是引入了一些概念;2分表示仅在公司部分业务、产品、部门等局部使用;3分表示在公司内广泛使用。结果见表5。
调查发现，应用最广的是经营预算，频数为63个，平均值2.37，百分比86.3%;资本预算、标准成本法、本量利分析等10种方法平均值在1—2之间的，表明已经过了概念推广阶段，处于积极推广应用的工具;生命周期成本、平衡计分卡、价值链分析、质量成本和环境会计的均值处于0—1之间，表明应用处于初步引进阶段。值得注意的是，资本预算、持续改善成本、责任会计标准差大于1，表明在应用程度上分歧比较大。
2.目前青海油田最应强化管理会计工具
管理会计工具方法众多，每一种工具方法的运用都有具体的应用范围，涉及到企业生产经营的各个方面。随着数学、统计学、信息技术与管理会计不断的交叉融合，管理会计工具的种类日渐丰富，应用范围不断扩大。结合公司目前降本增效和1 000万吨高原油气田建设战略实施，哪些管理会计工具方法应该强化应用，涉及哪些领域和类别？调查情况详见表6。
调查发现，目前公司最应强化管理会计工具方法排名先后是：成本管理（73.97%）、预算管理（58.90%）、营运管理（50.68%）、战略管理（43.84%）、绩效管理（39.73%）、风险管理和管理会计信息系统（34.25%），而企业管理会计报告和投融资管理位列最后两位。从中可以得出，大部分调查者认为成本管理、预算管理、营运管理、战略管理和绩效管理和风险管理尤为重要，最符合当前油田公司降本增效工程的要求。
3.管理会计工具方法应用的影响因素
管理会计在企业的应用效果，与外部的政策、法律、行业发展，内部的公司治理、组织、资源、人力资本等相关，各因素对工具应用产生促进或阻碍的个别作用，同时相互间交汇融合，综合导致工具方法应用效果的因素。青海油田管理会计应用的影响因素，调查结果如表7。
調查显示，对于给出的各种选项，调查者都认为起到了促进作用，尤其是高层管理者的态度、员工的专业技能和知识员工态度和政策的驱动力，三项“促进”的频数最高，达到了51个，占到总样本的接近70%（69.86%）。
（四）管理会计信息与报告
1.财务人员对管理会计信息的理解和应用
由于管理会计价值发现和价值实现的定位，其需要的信息从范围上讲，既包括内部企业管理的信息，也包括外部的宏观行业等信息;从性质上来讲，则包括以货币计量的财务信息和以非货币计量的非财务信息。调查结果显示，公司内部财务信息、业务信息、集团内部相关信息总计占比93.16%。可能由于青海油田是中国石油地区公司的局限，调查者认为对油气产业、宏观经济政策等外部信息的关注和利用不够。
2.财务部门的财务分析对业务部门的影响
管理会计应用的路径是业财融合。业财融合实质是两个参与：一是财务的核心是数据，在业务有需要的时候，参与到业务决策，为业务提供有效的数据支撑;二是财务用数据对业务结果进行量化，为业务提供有效的反馈，参与业务流程，实现财务的价值。一直以来，财务分析是最常用、最基本的财务手段，其对业务活动的影响，调查结果显示，绝大多数调查者都认为通过财务分析能够发现业务部门的问题并提出改进建议（46.58%），但改进建议很难及时得到业务部门的执行（34.25%），只有极小部分认为无法提供改进意见或者说是没有作用的（19.17%）。
3.管理会计信息系统建设
在大数据下，管理信息系统的成熟度决定了管理会计工具应用的效率和效果。调查显示，青海油田推进信息系统建设、推进IT人才建设、推进智能油田建设、培养财务人员数据思维都被视为重要的或者说必备的方面，而且推进管理会计信息化建设是一个整体的、系统化的工程，缺少哪一环节或者方面都难以建成。
四、问题归纳与建议
（一）青海油田管理会计应用环境条件基础较好，但财务部门定位转型、人力资源升级要加快完成
由于长期以来中国石油集团财务管理模式运行的惯性，青海油田财务会计组织和工作基础牢靠，组织和人力资源保障较好。但相比财务会计运行的相对定型，管理会计的应用实质属于企业管理层面的动作，不仅仅和业务有所联系，往往还涉及组织制度改革等问题，其应用的推动力不是来自于企业的财务部门，而是与企业管理层的认同度息息相关。
在管理会计组织方面，当前各单位财务部门将自身定位在提供财务报告和专项事务报告，单位无专门的管理会计部/处/科/中心/岗的比例合计高达61.64%，管理会计组织建设压力较大。但可喜的是，调查发现单位组织变革能力很高，具备组织变革的比例达到82.19%，伴随企业经营模式的调整，管理会计组织机构会在最近两年内有所变革。
在管理会计人才方面，由于长期对管理会计理解不够，应用较少，导致当前管理会计人才规模和知识能力储备不够。调查结果表明，公司需要重新定义和梳理财务部人员的工作职责，重视关键人才的价值，强化学习与思维创新能力、战略规划能力、沟通与合作能力等被认为是管理会计师最重要的业务素质的培训，提高财务人员的管理会计知识功底，实现财务会计向管理会计的人力转型。同时，企业需要制定适合自身发展的薪酬体系，让管理会计的工作成果对业绩负责，让管理会计师的劳动成果得到回报。
（二）青海油田管理会计应用已积极探索，但影响管理会计实施的因素需要尽快化解
调查发现，目前公司通过管理会计应用，在规划、决策、控制、评价等方面均有积极探索。公司各单位已运用全生命周期成本管理、对标管理、边际分析等工具方法，在资本预算、绩效考核、成本管理等方面大力推进，如2017年油田公司上报集团的《蒙特卡罗模拟在英东油田开发经济评价中的应用》案例作为集团公司首批入选财政部管理会计案例库的7篇案例之一;在管理创新成果方面，2018年《战略成本管理在英东油田的成功实践》和2019年《炼化装置“标准化”检修模式的构建与应用》分别获得中国石油石化企协管理现代化创新成果年度二等奖和三等奖。但应清醒认识到，影响公司管理会计工具应用的三大因素依然没有化解，分别是高层管理者的态度、员工的专业技能知识及政策的驱动力，这会影响管理会计工具方法在企业内应用的广度和深度。
（三）青海油田内部管理会计信息已得到理解和应用，但外部信息利用、管理会计报告和信息系统建设亟待完善
调查发现，青海油田目前在业财融合中充分利用企业的财务信息和非财务信息等管理会计信息的理念已深入人心，但公司内部业务信息以及油气产业、宏观经济政策等外部信息的利用度还不高，仅占到调查数据的21.91%，没有形成制度化的管理会计报告体例或标准。因此，还需要进一步推进信息系统建设、IT人才建设、智能油田建设等管理会计信息系统建设，进一步完善青海油田管理会计体系。
总之，青海油田需要摸清现状、化解困难，以加大《管理会计基本指引》的应用为路径，按照中国石油集团公司管理会计体系建设“六位一体”（一系列特色管理会计工具方法、一套管理会计组织实施机制、一个智能化管理会计信息平台、一系列价值导向和指标评价体系、一本管理会计指导手册和一支管理会计专业团队建设）的要求，推动公司特色的管理会计体系的全面形成。
【参考文献】
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[3] 财政部.关于印发《管理会计应用指引第202号——零基预算》等7项管理会计应用指引的通知[A].财会〔2018〕22号，2018.
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