| 标题 | 纳税遵从影响因素分析与对策研究 |
| 范文 | 范锰杰 自20世纪70年代以来，纳税遵从问题逐步进入人们的视野并备受关注，如何提高纳税遵从度成为世界性的热点、难点问题。我国对纳税遵从问题的研究起步较晚，并且认识的广度与深度相比国外存在较大差距。本文冀望通过总结回顾现有文献对纳税遵从的研究成果，结合我国纳税遵从现状，从征管、纳税主体、社会环境与国家层面四个维度对纳税遵从影响因素进行剖析，继而提出优化我国纳税遵从的路径选择，以期和谐征纳关系，促使提高纳税人的纳税遵从度。 一、引言 对税收遵从问题的研究始于20世纪70年代的美国，并以其国内收入署推行的纳税人遵从测度项目（TCMP）为标志。纳税遵从，是指纳税人对国家税法价值的认同而表现出的主动服从税法，按照税法要求依法履行纳税义务、服从税务部门及税务管理人员执法管理的态度和行为。具体包括及时、准确申报纳税、按时缴纳税款等。相比较而言，国内对纳税遵从问题的关注起步较晚，但纳税主体的纳税不遵从行为造成大量税收流失，比如1998年毛阿敏偷税案、2002年刘晓庆公司偷税案、2003年宝洁公司偷税案、2004年江苏铁本公司偷税案、2005年创维集团偷税案等等，案件涉税金额巨大、性质严重，触目惊心、令人震撼。有鉴于此，我国政府于2003年3月印发了《2002年～2006年中国税收征收管理战略规划纲要》，其中第一次正式提出了“税收遵从”的概念，并将引导纳税遵从列入工作重点。2010年国家税务总局决定在我国部分省市开展税源专业化管理的试点工作，其指导思想是：以加强税收风险管理为导向，以实施信息管税为依托，以实行分类分级管理为基础，以核查申报纳税真实性、合法性为重点，以规范税收征管程序和完善运行机制为保障，以建立和培养专业化人才队伍为支撑，积极探索税源专业化管理，优化服务，严格执法，不断提高税法遵从度和税收征收率。可见，提高纳税人税收遵从度作为在全国范围内开展税源专业化改革的目标已经被提上工作议程。2012年国家税务总局副局长宋兰同志在全国税务系统深化税收征管改革工作会议上的讲话中进一步明确提出：构建现代化税收征管体系的目标是全面提高税收征管的质量和效率，具体来说就是要努力做到提高税法遵从度和纳税人满意度、降低税收流失率和征纳成本，即“两提高、两降低”。冀望以此促进我国整体税收征管质效，实现税收征纳双方利益追求的和谐统一。因此，本文拟对纳税遵从现有文献进行回顾述评、对纳税遵从影响因素进行分析探讨、为提高纳税遵从行为提供可行性建议。 二、文献回顾与述评 Allingham，Sandmo（1972）最早对税收遵从问题展开研究，基于预期效用理论建立了Allingham-Sandmo模型（简称“A-S”模型）。该模型设定了多项假设条件，并在此基础上得出以下结论：个人收入的变化对纳税人申报额的影响是不确定的；税率对逃税的影响也是不确定的；罚款比率和稽查概率的提高将使个人纳税人减少逃税活动。该模型构成了国外研究分析偷逃税的标准框架。Yitzhaki（1974）为了解决A-S模型中税率与逃税可能性关系不明确的问题，对“A-S”模型进行了修正。他认为，如果按照偷逃税额进行罚款，罚款比率和税率就是线性的，替代效应不复存在，当我们提高税率时，只会由此产生收入效应，在绝对风险得到有效规避并且不断递减的情况下，纳税人会考虑增加他们的申报收入，最终实现税收遵从水平提高的目的。由于Yitzhaki的修正作用，后人将修正后的“A-S”模型称为“A-S-Y”模型。也有学者对税率和逃税的关系进行了实证研究，比如Clotfeter（1983）、Feinstein（1991）、Pommerehne等研究发现，逃税与税率之间确实存在负相关关系。早期纳税遵从文献主要针对个人纳税人，Marrelli（1984）在“A-S-Y”模型研究个人纳税人的基础上，第一次延伸到公司纳税人关于间接税偷逃税决策上。后来随着前景理论和理性行为理论的广泛应用，心理学也被引入传统经济学的分析框架。 目前国内纳税遵从理论研究的广度与深度相比国外差距较大，研究主要集中在以下几方面：（1）基于预期效用理论的税收遵从研究。罗光、萧艳汾（2007）利用研究“A-S-Y”模型，探讨了税收遵从成本与逃税之间的关系，并根据结论就如何降低税收遵从成本，提高纳税人税收遵从度提出了建议。王春雷（2010）通过税务检查下征纳双方的博弈分析表明：提高税收违法行为查获概率或者加大处罚力度都会提高纳税遵从度。同时他还提出了提高税收遵从的最优检查选案策略和税务处罚力度策略。（2）基于前景理论的税收遵从研究。阮家福（2008）认为公共产品效率的最大化是构建公共财政体制的关键。公共产品效率不仅关系到资源配置、经济发展与社会和谐，也关系到纳税人权利受尊重和保护的程度、纳税人对政府的评价与信任等，最终将作用于纳税人的税收遵从决策。因此公共产品效率与纳税人税收遵从具有高度的相关性。安体富、王海勇（2009）基于前景理论心理学的研究，借用斯哥摩尔德斯、范拉伊和刘易斯的经济心理学分析框架，对上海市企业的主观税收遵从度进行了测算，结果表明：上海市企业总体的主观税收遵从度比较高；从企业规模来看，中、小企业的主观税收遵从度比较高，大企业的主观税收遵从度比较低；从企业性质来看，股份制企业与外资企业的主观税收遵从度基本一样，而国有企业与私营企业之间的差异较大，国有企业的主观税收遵从度最低，私营企业的主观税收遵从度最高。（3）基于税收征管实践层面的税收遵从研究。童疆明（2009）对影响纳税遵从的因素进行了实验分析，并得出结论：税率和纳税人的收入对纳税遵从的影响是不确定的；较高的税收检查率和处罚率导致较高的税收遵从。陈晓清、代莉（2010）建立了一个征纳关系公式：纳税遵从=公共产品+新型纳税服务+行政执法。并认为应将纳税服务作为一项长期、系统化工程对待，通过为纳税人提供立体化服务，引导纳税人不断提升纳税遵从度。 纵观国内外相关文献发现，西方关于纳税遵从文献的经典研究模型是基于个人所得税，这与个人所得税所占比重较大不无关系，而我国税制结构不同于西方发达国家，这一现实国情决定了不能照搬照抄国外研究成果，但国内现有文献资料中关于增值税、企业所得税的研究仍较少。另一方面，国内现有文献中对纳税遵从的理论研究偏多，但定量与实证分析较少，如何通过运用实证分析方法将纳税遵从纳入规范的研究架构中值得思考，这进一步引导我们需要关注影响纳税遵从的主要因素，进而将这些因素纳入模型对纳税遵从行为进行度量。 三、纳税遵从影响因素分析 影响纳税主体遵从行为的因素很多，既有外部的也有内部的，既有经济性的也有非经济性的，既有主观的也有客观的。并且这些因素都会随着社会环境、税制变革、制度变迁、个人变化而不断演变。因此本文拟从征管、纳税主体、社会环境与国家层面四个维度对纳税遵从影响因素进行剖析。 （一）征管维度 征管维度具体包括稽查概率与惩罚力度、征税效率、征管手段、税率等方面。经典的“A-S”模型告诉我们：稽查率ρ和罚款率λ的提高，表明稽查频率越高，纳税人偷逃税被发现的可能性越大，其预期收益也会越小，这会促使纳税人权衡利弊得失相应调整行为。征税机关与纳税者之间存在信息不对称，信息不对称程度越严重将导致征管效率越低，从而会使纳税人铤而走险进行偷漏税。征管手段的与时俱进将使征税机关在与纳税人尤其是大企业的博弈中保持强势地位，征管手段的多样化与现代化能促使纳税人依法纳税。拉弗曲线表明，税率过高会导致整个税收收入下降，边际税率过高会挫伤纳税人的积极性，而且复杂的税制结构会增加纳税人的遵从成本。 （二）纳税主体维度 纳税主体维度主要包括纳税遵从成本、纳税主体特质、公共服务满意度、从众心理等方面。纳税遵从成本是影响税收遵从的重要因素，具体包括时间成本、货币成本、心理成本、税收筹划成本以及其他成本，成本的过高会增加纳税人逃税动机，进而影响其纳税行为。纳税主体分为法人与自然人，法人企业在进行纳税决策时会考虑社会信誉度等外部因素，自然人则会受受教育程度、从事职业、收入水平、年龄等因素影响。政府提供的公共服务是否与公众所缴税款相匹配会影响纳税人的遵从行为，侯惠勤等（2011）对中国城市公共服务调查发现，社会公众的公共服务满意度依然处于较低水平，政府大量腐败行为与权力寻租行为的存在会降低纳税人的主观幸福感，进而影响纳税人的税收态度和行为。当社会上偷逃税现象普遍存在且并未得到有效惩治时，有些纳税人会产生从众心理并认为偷逃税行为理所当然。 （三）社会环境维度 社会环境维度包括社会风气、道德舆论、文化传统等对纳税遵从的认知与影响。当处在以纳税为荣的良好社会氛围下，纳税遵从会对纳税人产生无形的压力，一旦纳税人偷漏税会受到舆论的曝光与谴责，社会诚信度丧失殆尽，这会促使纳税人依法纳税，杜绝不遵从行为。税收文化对纳税人的影响是潜移默化的，在西方，死亡和税收是不可避免的，这种文化熏陶会促使纳税人主动纳税，税收法治理念强调人人平等、公平纳税，这也有助于纳税人意识到纳税是公民的责任和义务。 （四）国家层面维度 税收是国家财政收入的主要来源，是国家机关正常运转的得力保障，同时国家通过税收政策可以调控经济、缩小贫富差距。税收收支透明度会影响纳税人的遵从行为，政府对于公共财政支出应及时公开用途及去向，对医疗、教育、就业、环境、社会保障、安全等民众具有共同诉求的公共服务方面加大投入，以增加纳税人的幸福指数。此外法律的威慑力会提升纳税遵从度，当纳税人明白违反税法将受到严惩时则会主动纳税。但我国有关税种法律层级不高、征管部门自由裁量权较大，均损害了税收法律的威信。 四、提高纳税遵从度的对策建议 经过分析发现，我国的纳税遵从度普遍较低，纳税主体存在偷逃税款的动机和侥幸心理，针对上述影响纳税遵从的几点主要因素，本文相应提出如下四点对策建议： （一）以风险管理为导向，提升征管质量与效率 以风险管理为导向，是指将风险管理理念贯穿于税源管理全过程，把有限的征管资源倾斜于风险较大的纳税人，实现税收征管资源的合理配置。依据税收风险管理规划，按照风险识别、分类排序、应对处理、绩效评估等充实和完善税收风险管理的相关流程。通过对不同类型纳税人采取风险识别、提示、评估核实、税务稽查等应对措施，有效促进纳税人的遵从度。税源专业化改革打破以往税收专管员一管到底、一手遮天的局面，改由“评估部门”统一按风险值高低选案，并推送“管理部门”和“稽查部门”分别应对。通过科学、合理的方法使稽查与处罚针对性更强，并借助高稽查率对纳税人保持威慑力量，最终达到不断提高纳税遵从度的目标。 （二）优化财政支出结构，有序推进预算管理改革 在市场经济转轨时期，行政部门应正确处理市场与政府的关系，准确界定自身地位与职能，压缩政府“三公”支出，将更多财政收入用于医疗、教育、养老等大额刚性支出。尽快建立财政支出信息披露机制，降低政府部门与社会大众之间的信息不对称，强化公共服务与税收收入之间的关系认知，使百姓切实感受到自己缴纳的税款换来了价值相等的公共服务。此外，应改革传统的预算编制方法，使预算成为制约政府部门开支的“红线”，所有开支需要在预算中加以反映，未列出的项目不能随意开支。相关部门应定期向社会公布财政支出预算的执行情况和重大财政支出事项的进展情况，以保证公民的知情权、参与权与监督权，同时还需要进一步完善政府部门审计工作与社会舆论监督机制，使财政支出公开、透明。政府通过改善公共服务供给、强化预算约束功能，才能塑造政府的公信力与信赖度，使纳税人愿意患难与共。 （三）借力第三方信息，共建税收信用体系 国外第三方信息报告制度以法律形式明确哪些单位和个人负有向税务机关报告信息的义务，以及未及时报告需承担的责任。我国税收征管法虽明确各级政府和有关部门应如实向税务机关提供涉税信息，但实际情况并不理想，需要进一步加强沟通合作，逐步建立完善纳税信用等级评定制度，在全国范围内建立税收信用数据库，供政府部门和大众查询参考，将纳税人的税收信用与其他社会经济信用紧密结合，一旦纳税人税收违法犯罪将承担高昂的经济成本和社会成本。同时，应改变目前各个税务机关内部管理系统相互独立、数据无法共享的现状，尽快建立统一的内部数据共享机制。另外，应塑造纳税为荣的社会氛围，将现代税收制度与文化建设有机结合，提升纳税人的遵从度。 （四）持续减税降负，提高纳税服务水平 2008年国际金融危机的爆发促使我国实施了系列结构性减税政策，包括增值税的转型改革、新企业所得税法的实施、暂停征收储蓄利息个人所得税、车辆购置税政策的调整、出口退税政策的调整、营业税改增增值税等等。这些政策的推行切实减轻了纳税人的负担，应继续保持减税政策的力度、广度与深度，使税制改革的红利受惠于更多纳税人。此外，税务机关应转变角色定位，由单纯的执法者转变为执法服务者，处理好服务与执法、服务标准化与服务个性化的关系，由注重形式的浅层次服务向注重实效的深层次服务提升。并不断拓宽纳税服务的外延与内涵，力争将纳税人需要在税务部门办理的各项涉税事项，都能集中在纳税服务大厅内统一办结，按照“减少审批环节、简化审批手续、缩短审批时限”的原则，对办税程序、审批制度进行全面清理和简并，通过高效、科学、完善的纳税服务赢取纳税人的理解与支持，从而减轻税务机关的征管难度。 作者单位：中共国家税务总局党校 |
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