| 标题 | 胡雪岩内部控制思想评析及其现实启示 |
| 范文 | 康均等 【摘 要】 胡雪岩的一生具有浓厚的传奇色彩，其内部控制思想与运用对事业的兴衰成败有着重要的影响。文章从现代内部控制视角出发，结合具体史实，按照COSO内部控制框架五要素重新审视其成败得失。总体来看，胡雪岩的内部控制思想既有其成功之处，也有需要引以为戒的地方。文章最后从正面启示与反面思考两个维度对胡雪岩内部控制思想的经验和教训作了总结，并阐明其对现代企业建立健全内部控制制度的现实意义。 【关键词】 内部控制； 五要素； 胡雪岩； 经验教训 中图分类号：F230；F272.35 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）15-0095-05 一、引言 内部控制是与特定企业、特定文化相结合的个性化产物。当前学术界对内部控制的研究、实务界对内部控制的实践，多是以国外先进国家（以美国为代表）的内部控制模式为模本进行借鉴与模仿，但国外企业的内部控制模式与其特定的地域文化、共享信仰相耦合，未必与中国的文化环境、员工价值观及其预期形成一致的组合。因此，如何构建一种真正与中国文化环境（包括区域文化环境）相一致的内部控制系统是极为关键的，是我国企业预防会计舞弊、遏制经济犯罪、治理腐败的重要前提。 从20世纪90年代起，随着民营经济的发展，国内学界掀起了胡雪岩研究热潮，“经商要学胡雪岩”成为一时之潮流。胡雪岩（1823—1885），名光墉，字雪岩，其出身贫寒，却迅速发迹，成为当时富可敌国的巨商富贾，后因辅助左宗棠收复新疆之功受朝廷破格嘉奖，成为“红顶商人”。他在事业顶峰时“垄断金融，操纵江浙商业”，拥有雄厚的经济实力和社会政治地位，但仅隔数年，却因资金周转不灵，导致名下产业接连倒闭清算，直至最终破产被朝廷查抄。胡雪岩的一生具有浓厚的传奇色彩，其内部控制思想与运用对事业的兴衰成败有着重要的影响。 本文从内部控制视角出发，参考COSO发布的内部控制框架①，结合具体事例，从各个要素的正反两个方面重新审视胡雪岩事业成败得失的经验与教训，以寻求对建立健全现代企业内部控制制度的有益启示。 二、胡雪岩内部控制思想的COSO框架评析 （一）控制环境 控制环境设定了内部控制的基调，包括诚信和道德价值观念、治理结构、人力资源政策等诸多方面。研究胡雪岩的诚信和道德价值观念以及人力资源政策具有普遍的借鉴意义。 1.诚信为本，夯实内控根基 诚信和道德价值观念既是经济主体的基本行为准则，也是内部控制环境的重要组成部分，胡雪岩在其创业生涯的各个阶段都非常重视诚信建设问题，而这一点也为其事业的兴旺发达注入了强大的推动力。他从小深受儒家传统思想的影响，“信以义行，诚以待人”可看作是其事业成功的起点。胡雪岩重视在企业文化中营造诚信和道德价值观念的表现，以及在日常经营活动中贯彻落实，不仅谨记“道”靠传承、“德”靠修炼，而且也制定有明确的书面行为规范。胡庆余堂的账房间挂有“耕心草堂”匾额，以求耕“心”种“德”；正厅前金柱间挂有“真不二价”匾，以示药品货真价实、童叟无欺。胡雪岩还亲笔撰文并用柚木雕琢成“戒欺”匾。匾文“采办务真、修制务精”告诫员工须以职业操守自律，秉承道德，不得“欺予以欺世人”。这种诚信和道德价值观念的营造及保持，除了为其赢得了市场的信任和各方的尊重，也为其企业设定了良好的控制环境基调，在相当程度上确定了内部控制的有效性。 2.人力资源政策 人员是企业经营的核心资源，企业的政策和程序是否有效，与员工是否具备相应能力及责任心密切相关。随着事业的发展，企业的人力资源政策愈发重要。胡雪岩事业的前起后落，与其前期知人善任，后期用人失察的人力资源政策有着紧密的联系。 （1）前期知人善任，充分发挥隐性契约效应 胡雪岩的事业之所以能迅速壮大，与其前期的人力资源政策密不可分。首先，创业初期知人善任，用人不拘一格。如栽培重用混迹于湖州街头的陈世龙，收服驾驭嗜赌如命的刘不才，提拔借重几十年尽忠职守的更夫老周等。其次，以利励人、广纳人才，凝聚了一支尽心尽力的职工队伍。如在胡庆余堂实行“阳俸”和“阴俸”制度，使企业凝聚了大量身怀绝技、熟练掌握中药手工技艺的老药工；钱庄用人则往往是预付一年开支，使员工忠心不二，倾尽全力经营钱庄生意。最后，注重道德品质的考察。在选用大源钱庄伙计刘庆生来担任阜康钱庄掌柜时，胡雪岩从多个方面对其进行了严格的考察，以确认其性情坚忍、熟谙业务、记性超群，而又内方外圆且德才兼备；而对普通员工的选择，也需有人引荐或者在职员工任保人，并经过考核，如通过师徒关系来培训员工并进行考察，甚至询问家庭身世，考察是否孝顺、行为是否检点等。 此外，还重视员工忠诚度的培养。胡雪岩深谙儒家传统思想和佛教伦理观念对人们心理的影响，对录用的非家族成员，大量采用结姻亲、认干亲、拜把子等泛家族规则，将更多的档手及伙计予以家人化，纳入到文化规则和家族伦理约束的范围内，通过这些隐性契约有效地降低了内部的代理成本。 （2）后期用人失察，缺乏有效监督及长期激励机制 随着胡雪岩生意场面的不断扩张，财富的快速积累以及个人的骄奢淫逸，其人力资源政策也逐渐暴露出严重问题。首先，对下人缺乏有效监督与反馈。随着胡雪岩权势的膨胀，事务不断增多，各种开销与日俱增，导致主事的逐渐胆大妄为、营私舞弊，账房和管家甚至公然收受回扣。其次，合伙人内部出现隔阂。最初创业的合伙人谭则云因为待遇不公，心有不平，在茶叶生意上私自收取了五万两回扣，结果落入对方圈套给胡雪岩的事业带来重大损失。最后，由于缺乏有效监控，经理人营私思变。如上海阜康钱庄总号的“大伙”宓本常利用职务之便，挪用阜康资金，私下与亲戚做南北货生意。而公济典总管唐子韶，挪用架本、掉包营私、侵吞当货更是无所不用其极，在阜康钱庄倒闭，查封胡家典当以备抵官款之时，其不仅不思共患难，反而乘人于危，趁火打劫。 纵观胡雪岩的人力资源政策，虽然在创业初期，家族内部的亲情信任与利他情结很好地促进了家族成员的合作与无私奉献，非正式的关系治理有效地节约了代理成本，但伴随经济利益的增长以及矛盾的激化，本性的知恩图报观念愈显苍白，缺少长期激励的家族成员很容易自恃功劳而要挟索取甚至反目成仇，从而陷入“家族关系矛盾影响企业经营、企业利益冲突破坏家族亲情”的困境。当关系治理机制导致的代理成本显著增加时，企业应当加强契约治理，建立有效的薪酬激励及制衡机制，以实现长期事业目标和价值认同，否则将不仅难于防范成员徇私舞弊，而且即使获悉成员有离心离德之举，却碍于其职务和所掌握的资源，投鼠忌器而无法加以纠正或解聘。 （二）风险评估与应对思想 任何经济组织在经营活动中都会面临各种各样的风险，企业应当及时确定可以承担的风险水平，识别这些风险并采取相应的应对措施。对于企业而言，风险的不确定性既是挑战也是商机。适逢兵荒马乱、纷纭复杂的时代，胡雪岩对风险的不同处理很好地印证了这一点。 1.运筹帷幄，敢于出奇制胜 在胡雪岩事业蓬勃壮大的过程中，虽然有各种机缘巧合的作用，但与其善于把握宏观时局的动向，精于从风险中捕捉商机，敢于出奇制胜却是密不可分的。下面从产业布局、经营方略、风险预判三个方面加以阐述。 首先，以钱庄为支点，通过产业多元化来降低集团风险。出身钱庄学徒的胡雪岩认为，兵荒马乱的年代放贷风险非常大，应当与有实物做抵押的典当业结合经营。为此，其又开设当铺，让两者互相挹注、互通有无，构筑了一个覆盖大江南北的庞大金融网。 其次，立足社会正义，力求名利双收。在清廷与太平军交战的年月，同样是米商借款，他只放款给运粮至不曾失守地方的米商，从社会正义方面来制定企业的经营方略，无形中给企业树立了正面的形象、良好的口碑。 最后，认清政治时局，敢于出奇制胜。在太平军败势初显之时，为躲过即将到来的劫难，不少太平军兵将开始暗地盘算将财产变成现银存到钱庄，不取利息只求保本。虽然按律，隐匿逆产被发现要抄没问罪，但胡雪岩却料定，待太平军垮台，朝廷为稳定局面，必定是只惩首恶，而不问胁从。事后结果证明，胡雪岩的判断完全正确，所吸纳的这一大笔无本万利之“逆财”，不仅增强了钱庄的实力，还使得胡雪岩的事业又上一台阶。 2.固步自封，不思转型升级 随着生意规模的扩大，以及外部经营环境的改变，尤其是国际竞争加剧后，胡雪岩未能全面认识到所面临的风险，直接恶果便是导致了“生丝大战”②的惨败。究其原委，其主要是未能在以下三方面做好风险评估。 首先，疏忽了上海金融市场潜在的高风险。鸦片战争后，经过几十年中外力量的相磨相荡，上海市场存有三股金融势力，即外国金融势力、中国的票号和钱庄。其中钱庄的力量最为薄弱，其依恃解运官款和存款汇兑的“得空期”、向票号和外资银行拆借资金以及利用银票不须与银钱对应的特点，放款金额往往达“数十倍于资本”。平日里，钱庄的这种运作模式不仅让胡雪岩获利颇丰，而且还为他的其他事业提供了灵活的资金保障，但一遇波动，官款即很可能被强制提兑，同时仰承票号鼻息，屈居外国银行的附庸地位，也为钱庄埋下了深刻的危机。 其次，漠视国际化浪潮，固步自封不思转型升级。鸦片战争后，西方资本主义为了掠夺我国的生丝资源，利用其战争特权，大肆推行“引丝扼绸”政策。加之掌握有海运交通、电报通讯的优势，中国出口的丝在国际市场上面临着日本、法国及意大利的强烈竞争，外商得以操纵生丝收购价格的决定权。此外，随着西方工业革命的推进，出现的新式缫丝机器在效率、成本和品质方面，都远胜于土法做丝。胡雪岩非但不思顺应工业化潮流，改弦易辙从事一体化经营，反而一味寄希望于凭借金融优势，大量囤丝，以求夺回生丝价格决定权。 最后，未能充分警惕政治斗争的残酷性。胡雪岩亦商亦官，先有生死之交王有龄的庇护，后又成为左宗棠的左膀右臂，本人也官至二品。雄厚的政治资本让其能够堂而皇之地转粮运枪，垄断四省公库，乃至纵横驰骋政商两界，但其在酣饮政治甘泉之时，却未能充分警惕官场背后的狂风骤雨。当时清廷重臣李鸿章与左宗棠素来政见不和，李视左为“遇事掣时、非拔除不可的眼中钉”，采取的主要手段则是翦除左的羽翼，打击胡雪岩成了首要目标。 胡雪岩早期正是凭借其独到的眼光、精准的判断，驾驭时局，乘势而上，取得了巨大成就，但后期随着各种环境的恶化，种种高风险因素的重重累加，使得胡雪岩的事业面临着极其严重的经营风险。然而，其非但没有积极疏导风险，采取相关防范措施，反而心存侥幸，终致一败涂地。 （三）控制活动 控制活动是企业内部控制的具体实施方式，是有助于确保管理层的指令得以执行的政策和程序。企业的正常经营依赖各种控制活动的有效运行，但囿于时代差异、技术发展及资料收集等原因，本文仅重点分析所蕴含的职责分离思想、算为管用的基本精神以及串通舞弊的严重后果。 1.因事设人，确保不相容职务分离 钱庄设置职员的原则在于因事设人，有明确的权责分工，一般设有清账、跑街、钱行、汇划、钱房、洋房、银行、信房及客堂等岗位。同时，还将会计与出纳两部分明确划分开来。其中又将会计系统分为内账房（也称清账房）与外账房（也称汇划账房），将出纳系统分为“钱房”（管理铜钱、纸钞）和“洋房”（管理金银、银洋），并且又以会计系统内账房的总清账统驭钱、洋两房的现金收支活动，充分体现了会计管算一体、会计核算为会计管理服务的基本精神。与现行内部控制相似，胡雪岩将不相容职务划分成三类独立交易，即认可或发起交易、处理或保管被交易的资产以及记录交易，形成各司其职、各负其责、相互监督、相互制约的内部牵制机制，以降低错误和舞弊风险。这种不相容职务的分离在一定程度上也确保了财产安全。 2.算为管用，科学设置账簿及业务流程 钱庄业银钱出入频繁，业务处理环节多，对会计系统有着高度依赖。在账簿设置方面，钱庄既继承了“草流——细流——总清”的基本模式，又结合经营活动的特点，顺应经济发展的需要，创造性地设置了账簿组织体系，对钱庄开展的各项生产经营活动予以较全面、细致的记录。在账务处理方面，为防止记账、过账环节产生差错以及为方便阅读与审查账目，钱庄采用了专用的“过”、“覆”、“对”及“完”字财务戳记。虽然钱庄业的账簿组织体系未能从根本上摆脱单式簿记账的束缚，还缺乏具有统驭作用的基干账簿设置，但钱庄的会计组织机构设置、账簿设置与布局，能够与其经营管理的分工协调一致，既比较全面地反映了钱庄的业务经营活动过程及其经营成果，也实现了对内、外账务的控制。诚然，在实现会计电算化的今日，信息化技术的运用要远胜于当时钱庄及典当业的账房功能，但钱账分离、专人保管及账实核查的科学内核，以及所体现的算为管用之基本精神，对现代企业仍具有重要的借鉴意义。 3.百密一疏，缺乏防范串通舞弊机制 良好的内部控制系统需要众多因素的共同作用，但是简单的串通舞弊却足以严重影响内部控制目标的实现。不相容职务分离、财产日常管理制度及定期清查制度等内部牵制机制，使得胡雪岩初期能够放心地将事业交给各大掌柜打理，然而后期其控制活动近乎虚设，尤其体现在其典当事业里。胡雪岩的典当事业也将不相容职务进行了严格分离，如公济典总管为唐子韶，管包为潘茂承③；在日常经营方面也有相应的财产保护措施，如顾客将质物赎回，典当要将原票销号并留存于当铺。然而胡雪岩名下的23家当铺，每年却有过半盈余被侵吞。比如公济典特设有“公济衣庄”，以叫卖众多的满当衣物，然而由于唐潘勾结舞弊，缺乏对公济衣庄进货账的核对，发衣庄的衣物有的是原封不动，有的却掉了包。在后期，决意携资潜逃的唐子韶更是唆使其一手提拔的外甥，利用盘库日的间隙，以假作真，以贱为贵，骗取现款，诈欺东家。上述串通舞弊行为得逞的一个主要原因在于未能建立起科学的关键岗位任职人员轮岗制度。 （四）信息与沟通 为控制风险，企业有必要建立完善的信息与沟通机制，明确相关信息的收集、处理和传递程序，确保信息及时沟通，促进内部控制有效运行。组织内部的沟通，旨在使员工了解各自的角色和职责、彼此间的工作联系，以及就例外事项的报告方式等。 1.主动反馈，逐步启发经营思想 为确保员工了解各自的角色和职责，胡雪岩擅长将员工的被动接受变为主动反馈。顺天阜康钱庄开张之日，掌柜要胡雪岩向大家说几句鼓舞士气的话，胡雪岩不高谈阔论，而是反其道行之，要求伙计自己说出钱庄“三回三清”的规定，要司库说出“三不收”的规定。在传达自己的经营策略时，为使员工能充分领悟并有效地履行职责，胡雪岩善于启发引导，以达到组织内部充分沟通的目的。此外，针对繁杂的钱庄业务以及各地联号沟通的需求，胡雪岩仿照山西票号的信息管理制度，总分号之间依靠及时、定时的信件往来互通信息。 2.独断专横，缺乏恰当的沟通渠道 随着组织机体的日益庞大、个人自信心的膨胀，胡氏集团内部逐渐呈现沟通不足、独断专横等问题，即使针对可疑的不恰当事项和行为也缺乏恰当的沟通渠道。首先表现在企业迅速成长，合伙人之间各自忙于事务，自认为熟不拘礼，而导致缺乏感情联络，忽视沟通交流。其次是胡雪岩晚年骄奢淫逸、专横跋扈，未能做到及时采纳合理建议。尤其是在与洋商的生丝大战中，其不听劝阻，偏激地自恃地利优势，盲目争气乃至赌气，非但不试图脱手，反倒不断注资加码。 在交通及通讯技术落后的时代，胡氏事业仍能够迅速遍及大江南北，在很大程度上得益于集团内部信息的畅通，以及其个人能言善道，擅长激发干劲。但在后期事业里，随着业务领域的不断扩张、组织机体的日益庞大，以及自身骄奢淫逸、专横跋扈，最终又导致信息沟通不畅，成员离心离德。 （五）内部监督 内部监督主要是指企业评价内部控制在一段时间内运行有效性的过程，该过程包括及时评价控制的设计和运行，以及根据情况的变化采取必要的纠正措施。胡雪岩当年虽然没有持续或专门的监督评价活动，但在日常经营过程中所蕴含的巧妙监督思想还是值得借鉴的。比如，为检查阜康钱庄平日是否做到账实相符，其并未要档手刘庆生将库存拿出来看，而是在问清近日可动用现银数目后，开了一张数目与之接近的大额提单。见刘庆生毫不迟疑地打开保险箱，点齐客票送到他手里，胡雪岩也就神不知、鬼不觉地考察了刘庆生的操守和才干，而且还避免了显得对其不信任的尴尬。再者，由于庞家恒记丝栈内部控制存在缺陷，其档手朱福年挪用公款五万两，胡雪岩将恒记账簿与朱福年的存折一经比对便将事实弄清楚，并把朱福年一举制服。 客观来讲，胡雪岩在进行内部监督时，虽然有其巧妙的做法，但就整体而言，还是缺乏完整有效的内部监督制度。不仅表现为内部监督程序的不足、缺乏对内控缺陷的纠正及跟踪程序，而且也未能把焦点放在评估应对重大风险的控制活动。比如在“生丝大战”中，虽然考虑了收购新式缫丝厂计划，但由于缺乏对资金等关键控制的监督，最终只得忍痛将囤积的生丝贱价出售。 三、启示与思考 胡雪岩的一生是复杂而又不可复制的，不同的人可从其身上得到不同的启示。就内部控制而言，笔者以为现代企业可从正反两个方面获得有益的启示，以加强内部控制建设。 （一）胡雪岩内部控制思想的正面启示 第一，要注重良好控制环境的营造及保持。不仅需要积极灌输诚信和道德价值观念，而且在人才选任上也应强调德才兼备，并通过灵活运用宗族制度、泛家族规则以及人们的知恩图报观念等隐性契约来提高内部凝聚力，降低代理成本。 第二，面对风险与机遇，要敢于出奇制胜。企业在面对瞬息万变的市场时，要立足社会正义，结合宏观时局进行风险评估，力争准确预测事态发展，化风险为机遇，驾驭时局，乘势而上。 第三，剖析业务流程，针对潜在风险点设置控制活动。企业应当根据风险评估结果，综合运用不相容职务分离控制、会计系统控制及财产保护控制等控制措施，将风险控制在可承受度之内。 第四，将内部沟通的被动接受转变为主动反馈。如将员工的被动接受变为主动反馈，传达经营策略的同时逐步启发引导经营思想，都有助于确保企业员工了解各自的角色和职责，达到企业内部充分沟通的目的。 第五，注重内部监督的艺术性。对内控制度的设计及执行情况进行评价时，在不妨碍监督效果的前提下，尽量减少针锋相对的直接检查，以避免显得不信任的尴尬。对于不可或缺的直接检查，则应该事先以制度的形式做好明文规定。 （二）胡雪岩内部控制思想的反面思考 第一，建立长期激励及理性决策机制。财富的快速积累容易激化内部矛盾，个人的巨大成功难免助长了骄奢淫逸及专横跋扈，为避免成员心离心离德，及时采纳合理建议，企业应重视长期激励及理性决策机制。 第二，理性评估政治风险，加快产业升级改造。未能充分警惕政治风险，漠视国际化浪潮，固步自封而不思转型升级，是致使胡雪岩晚期迅速败落的几个重要原因。这告诫我们，应当充分重视可能对企业产生重大且普遍影响的经营环境、政治环境及国际环境的变化，积极识别、评估和管理影响企业实现经营目标能力的各种风险，理性对待政商关系，积极推进企业转型升级和国际化进程。 第三，防范串通舞弊，注重内部监督及整改。在控制活动中缺乏防范串通舞弊的机制，未能对关键岗位进行轮换，以及内部监督程序的不足、缺乏对内控缺陷的纠正及跟踪程序也都加速了胡雪岩事业的败落。现代企业应当及时评估内控的运行质量，并采取有效措施纠正内控缺陷。 第四，加强制度建设，保证内部控制制度的持续性。企业的长远发展，需要有规范化的内部控制制度作保障，企业高管不能因自身贡献或权力而随意凌驾于内部控制之上。内部控制应当与企业治理结构有效结合，关键是要正确处理领导人经验权威与民主科学决策机制之间的关系，合理限制企业实际领导人的习惯性独断，充分发扬民主决策机制。 【主要参考文献】 [1] 陈蝶仙.胡雪岩外传[M].北京：京华出版社，1903. [2] 郭道扬.会计史研究：历史·现时·未来[M].第一卷.北京：中国财政经济出版社，2004. [3] 康均.江浙钱庄的资金管理与账务处理艺术[J].财会学习，2006（9）：73-75. [4] 康均，张雪芬.浅谈江浙钱庄会计//中国会计学会，会计史专题[M].北京：中国财政经济出版社，2005. [5] 李敏，薄建奎.基于可持续发展的内部控制初探[J].会计之友，2013（1）：84-85. [6] 田林.内部控制探析度分析[J].会计之友，2014（2）：86-87. [7] 张国辉.晚清钱庄和票号研究[M].北京：社会科学文献出版社，2007. [8] 张丽丽，汪林生.内部控制制度变迁的演化博弈分析[J].会计之友，2013（28）：47-51. [9] 曾仕强.曾仕强说胡雪岩[M].北京：中国工人出版社，2008. |
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