| 标题 | 跨区建筑企业所得税征管规定的解析 |
| 范文 | 陈志中 摘 要：随着我国城市化进程的加快和建筑市场进一步开放，越来越多的建筑企业参与外地项目的建造施工。同时，这些跨区域的经营活动也给税收征管方面带来了一些的难题。从所得税的来源来看，建筑企业的所得来源于施工项目所在地，但是对于企业所得税而言，建筑企业的企业所得税是回其机构所在地缴纳，但项目所在地和机构所在地的税务机关都不想放弃这一税源，于是出现重复征税、企业执行难度大等情况。为此，国家税务总局陆续出台了相关文件，本文结合建筑施工企业实际跨地区经营情况，解析这些文件规定和要求。 关键词：建筑企业 跨地区经营 企业所得税 一、国家税务总局出台的相关文件规定和要求 关于纳税地点问题，国家税务总局1995年下发《国家税务总局关于建筑安装企业所得税纳税地点问题的通知》（国税发〔1995〕227号），但实际中仍存在两头征税现象。为了进一步规范税务机关的征管行为和保障纳税人的合法权益，国家税务总局除下发《国家税务总局关于印发<跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法>的通知》(国税发〔2008〕28号)、《国家税务总局关于跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理有关问题的通知》（国税函〔2008〕747号）、《国家税务总局关于跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理若干问题的通知》（国税函〔2009〕221号）文外，还专门下发了《关于建筑企业所得税征管有关问题的通知》（国税函〔2010〕39号）及《国家税务总局关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》（国税函〔2010〕156号）。 按国税函〔2010〕156号文件要求，实行总、分机构体制的跨地区经营建筑企业，应严格执行国税发〔2008〕28号规定，按照“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的办法计算缴纳企业所得税。建筑企业所属二级或二级以下分支机构直接管理的项目部（包括与项目部性质相同的工程指挥部、合同段等，下同）不就地预缴企业所得税，其经营收入、职工工资和资产总额应汇总到二级分支机构统一核算，由二级分支机构按照国税发〔2008〕28号文件规定的办法预缴企业所得税。 二、建筑企业跨省、自治区、直辖市和计划单列市经营解析与操作 建筑企业跨区域一般有两种情况：一是跨省、自治区、直辖市和计划单列市经营，二是在同一省、自治区、直辖市和计划单列市内跨地（市、县）经营。跨省、自治区、直辖市和计划单列市经营的，按其组织管理方式不同，可分三种情况： 1、总机构只设跨地区项目部的，应按国税发〔1995〕227号要求，向其所在地的主管税务机关申请开具《外出经营活动税收管理证明》（以下简称《外出经营证》），并持相关资料向项目所在地主管税务机关报备登记，由项目部按项目实际经营收入的0.2%向项目所在地预缴企业所得税，总机构汇总计算时，扣除已由项目部预缴的企业所得税后，其余部分在总机构所在地缴纳。否则，其经营所得由企业项目施工地主管税务机关就地征收所得税。 2、总机构只设二级分支机构的，按照国税发〔2008〕28号文件规定计算总、分支机构应缴纳的税款。首先，总机构和分支机构分期预缴的企业所得税，50%在各分支机构间分摊预缴，50%由总机构预缴。总机构预缴的部分，其中25%就地入库，25%预缴入中央国库。 然后，总机构按照分支机构以前年度（1-6月份按上上年度，7-12月份按上年度）的经营收入、职工工资和资产总额三个因素计算各分支机构应分摊所得税款的比例，三因素的权重依次为0.35、0.35、0.30计算。 3、总机构既有直接管理的跨地区项目部，又有跨地区二级分支机构的，先扣除已由项目部按项目实际经营收入的0.2%预缴的企业所得税后，再按照第二种情况次序计算总、分支机构应缴纳的税款。 例：某建筑施工企业总机构在上海（总机构不存在视同分支机构的独立生产经营职能的部门），直接派出甲项目部在武汉承接施工项目，并开具了《外出经营证》。同时，在贵州和广州分别设立二级分支机构A分公司和B分公司。该企业汇总计算2010年第三季度利润总额为1000万元，其中甲项目部在武汉收入1000万元。A分公司2009年度经营收入、职工工资和资产总额分别为2000万元、200万元、600万元，B分公司2009年度经营收入、职工工资和资产总额分别为2800万元、250万元、800万元。总机构、甲项目部和各分公司均适用25%的企业所得税税率。 甲项目部应预缴企业所得税：1000×0.2%=2万元 总机构应预缴企业所得税：（1000×25%-2）×50%=124万元，其中62万元就地入库，62万元预缴入中央国库 A分公司分摊比例：0.35×［2000/（2000+2800）］+0.35×［200/（200+250）］+0.3×［600/（600+800）］=43% A分公司应预缴企业所得税：（1000×25%-2）×50%×43%=53.32万元 B分公司分摊比例：0.35×［2800/（2000+2800）］+0.35×［250/（200+250）］+0.3×［800/（600+800）］=57% B分公司应预缴企业所得税：（1000×25%-2）×50%×57%=70.68万元 三、建筑企业跨地区经营时涉及的几种特殊情况 如果存在工程分包情况，根据新的营业税暂行条例实施细则规定：纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。同时还规定总承包人对分包人的分包收入不再负有法定的扣缴营业税的义务，应由分包人就其分包收入自行纳税申报。此处“营业额”与总机构设跨地区项目部的“项目实际经营收入”应一致，那么假如上例甲项目部总承包1000万元，分包给其他单位300万元，甲项目部只需预缴企业所得税（1000-300）×0.2%=1.4万元。实际操作中，甲项目部应先从分包单位取得300万元分包发票，才能作为抵税依据，按差额700万元预缴企业所得税。 如果存在总、分机构适用不同企业所得税税率时，应先由总机构统一计算全部应纳税所得额，然后按照国税发〔2008〕28号文件第十九条规定的比例和第二十三条规定的三因素及其权重，计算划分不同税率地区机构的应纳税所得额，再分别按各自的适用税率计算应纳税额后加总计算出企业的应纳所得税总额。再按照国税发〔2008〕28号文件第十九条规定的比例和第二十三条规定的三因素及其权重，向总机构和分支机构分摊就地预缴的企业所得税款。假如例题中A分公司适用15%的企业所得税税率，其他条件不变，则： 总机构应纳税所得额：1000×50%=500万元 A分公司应纳税所得额：1000×50%×43%=215万元 B分公司应纳税所得额：1000×50%×57%=285万元 加总应纳所得税总额：500×25%+215×15%+285×25%=228.5万元 甲项目部应预缴企业所得税：1000×0.2%=2万元 总机构应预缴企业所得税：（228.5-2）×50%=113.25万元 A分公司应预缴企业所得税：（228.5-2）×50%×43%=48.7万元 B分公司应预缴企业所得税：（228.5-2）×50%×57%=64.55万元 国税函〔2009〕221号还规定：除《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》（国发〔2007〕39号）、《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税〔2008〕1号）和《财政部 国家税务总局关于贯彻落实国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策有关问题的通知》（财税〔2008〕21号）有关规定外，跨地区经营汇总纳税企业不得按照上述总分支机构处于不同税率地区的计算方法计算并缴纳企业所得税，应按照企业适用统一的税率计算并缴纳企业所得税。 此外，国税发〔2008〕28号第十条规定，“总机构设立具有独立生产经营职能部门，且具有独立生产经营职能部门的经营收入、职工工资和资产总额与管理职能部门分开核算的，可将具有独立生产经营职能的部门视同一个分支机构，就地预缴企业所得税。具有独立生产经营职能部门与管理职能部门的经营收入、职工工资和资产总额不能分开核算的，具有独立生产经营职能的部门不得视同一个分支机构，不就地预缴企业所得税。”如果总机构处于低所得税税率地区或存在税收优惠情况时，可以将总机构的具有独立生产经营职能的事业部、销售部、采购部、生产部等部门视同一个分支机构，参与分支机构预缴企业所得税的分摊。由于总机构部门在经营收入、职工工资和资产总额方面所占比例相对较大时，该公司就可以最大限度享受低税率和优惠税率。 四、建筑企业在同一省、自治区、直辖市和计划单列市内跨地（市、县）经营相关规定解析 建筑企业在同一省、自治区、直辖市和计划单列市内跨地（市、县）经营的，国税函〔2010〕156号第八条“建筑企业在同一省、自治区、直辖市和计划单列市设立的跨地（市、县）项目部，其企业所得税的征收管理办法，由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局共同制定，并报国家税务总局备案。”各地实施的征管理办法不尽相同，如安徽省按照“统一计算、分级管理、比例分配、就地缴纳”的办法计算缴纳企业所得税，皖国税发〔2010〕129号文件规定“省内跨市、县经营建筑企业所属二级或二级以下分支机构直接管理的项目部（包括与项目部性质相同的工程指挥部、合同段等）不就地预缴企业所得税，其经营收入、职工工资和资产总额应汇总到二级分支机构统一核算，由二级分支机构按照皖国税发〔2008〕103号规定的办法预缴企业所得税”，“省内跨市、县经营建筑企业总机构直接管理的跨地区设立的项目部，应按项目实际经营收入的0.2%按月或按季由总机构向项目所在地预分企业所得税，并由项目部向所在地主管税务机关预缴。”；而重庆市的渝地税发〔2010〕147号文件规定“根据重庆市财政局等四部门《关于跨区域总分机构企业所得税分配及预算管理暂行办法的通知》（渝财预〔2009〕6号）文件精神，重庆市内跨区县经营的建筑企业，其企业所得税由总机构汇总计算缴纳，分支机构及项目部不实行就地预缴企业所得税办法。” 五、在执行上述国家税务总局文件时，还需注意以下事项： 1、分支机构不就地预缴企业所得税情况：不具有主体生产经营职能，且在当地不缴纳增值税、营业税的产品售后服务、内部研发、仓储等企业内部辅助性的二级及以下分支机构；年度认定为小型微利企业的；新设立的分支机构，设立当年不就地预缴企业所得税。撤销的分支机构，撤销当年剩余期限内应分摊的企业所得税款由总机构缴入中央国库。企业在中国境外设立的不具有法人资格的营业机构，不就地预缴企业所得税。 2、跨地区汇总纳税企业不适用核定征收办法计缴所得税。跨地区汇总纳税企业的所得税收入涉及到跨区利益，跨区法人应健全财务核算制度并准确计算经营成果，不适用《国家税务总局关于印发〈企业所得税核定征收办法（试行）〉的通知》（国税发[2008]30号）。 3、跨地区经营的项目部（包括二级以下分支机构管理的项目部）应向项目所在地主管税务机关出具总机构所在地主管税务机关开具的《外出经营活动税收管理证明》，未提供上述证明的，项目部所在地主管税务机关应督促其限期补办；不能提供上述证明的，应作为独立纳税人就地缴纳企业所得税。同时，项目部应向所在地主管税务机关提供总机构出具的证明该项目部属于总机构或二级分支机构管理的证明文件。 4、建筑企业总机构应按照有关规定办理企业所得税年度汇算清缴，各分支机构和项目部不进行汇算清缴。总机构年终汇算清缴后应纳所得税额小于已预缴的税款时，由总机构主管税务机关办理退税或抵扣以后年度的应缴企业所得税。建筑企业总机构在办理企业所得税预缴和汇算清缴时，应附送其所直接管理的跨地区经营项目部就地预缴税款的完税证明。◆ 参考文献： [1] 盖地;建筑施工企业纳税与筹划操作指南;中国财政经济出版社;2010年12月第1版 [2] 彭鹏;解读《关于跨地区经营建筑企业所得税征收管理问题的通知》;财务与会计;2010年10期 |
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