浅谈危化企业关停涉及的税务及会计处理

    杨基旺

    摘要：2015年8月12日天津港口大爆炸引发全国一系列危化企业被政府强制关停，随之而来的员工安置、资产处置、申请政府补偿款就变成企业当前的主要任务。文章从被关停企业的角度出发，展开讨论员工安置、资产处置及收到政府补偿款涉及的税务处理及会计处理。

    关键词：企业关停；税务处理；会计处理

    2015年8月12日，位于天津市滨海新区天津港的瑞海公司危险品仓库发生火灾事。此次事故造成近一千人死伤，多人失踪；多栋建筑物及上万辆汽车及集装箱损毁，经济损失惨重；2015年12月20日深圳市光明新区渣土受纳场致七十三人死亡的特大山体滑坡安全事故；及最近的江西丰城电厂冷却塔施工平台坍塌导致七十四人死亡的特大安全事故。一年来各级政府加强城市管理，清除安全隐患，引起危化企业的大面积被关停。危化企业关停的税务处理及账务处理与一般企业关停有显著不同，主要包括危化企业涉及员工安置、资产处置及政府补偿款方面。

    一、被关停企业员工安置涉及的税务及会计处理

    因企业关停，辞退企业员工，解除劳动合同，需要对员工进行经济补偿。根据《中华人民共和国劳动合同法》相关规定，员工在企业工作每满一年，被搬迁企业需要向员工支付一个月的工资，最高支付月份数不得超过十二个月；不满六个月的需支付半个月的工资，满六个月不满一年的按一个月支付辞退，且员工工资不得超过当地工资标准的三倍，工资标准超过当地平均工资三倍的不予补偿。

    同时根据《中华人民共和国个人所得税法》及相关法律法规，被拆迁企业应对发放的员工辞退补偿款代扣代缴个人所得税，员工收到的辞退补偿款在当地上年职工年平均工资三倍以内的，免于缴纳个人所得税。超过当地上年度职工年平均工资三倍以上的部分，除以职工在企业工作的年限，以其商数作为个人所得额的月计缴基数，查找相应的税率算出月应缴纳的个人所得税，再乘以工作年限得出本次补偿款應扣缴的个人所得税；计算缴纳个人所得税的最高年限为十二年，辞退员工在被关停企业工作年限超过十二年的，仍以十二年作为商数计算。如深圳市2015年度在职职工的年平均工资为81，034元，三年平均工资为243，102元，一次性经济补偿金超过此限额部分才按照相关规定缴纳个人所得税。

    被关停企业支付员工补偿款时，收到政府补偿款时，借记银行存款，贷记专项应付款；支付员工辞退工资时，直接借记专项应付款，借记应缴税金（个人所得税），贷记银行存款。

    二、被关停企业资产处置涉及的税务及会计处理

    （一）资产处置的总原则

    根据财政部相关文件规定：凡是涉及被关停企业固定资产的会计核算，须将其固定资产原值、累计折旧、固定资产清理费用及固定资产变价收入转入固定资产清理会计科目核算，借记专项应付款，贷记固定资产清理；其中固定资产变价收入涉及增值税业务的，还需缴纳增值税，借记固定资产清理，贷记应交税金-应交增值税-销项税额。对应拆迁固定资产的报废清理，及购置新的机器设备的运输及调试安装直接发生的费用可以核销专项应付款，借记专项应付款，贷记银行存款。无形资产土地使用权因为搬迁而被政府收回的，借记专项应付款，贷记无形资产；发生的清理费用也直接核销专项应付款，借记专项应付款，贷记银行存款。发生的员工辞退补偿支出，也是直接核销专项应付款；借记专项应付款，贷记银行存款。

    （二）土地收回的处置处理

    在当地政府收回土地时，应聘请有资质的评估公司对被收回的土地评估，当被关停企业收到补偿资金超过原购土地的评估值时，根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第八条规定及《中华人民共和土地增值税暂行条例实施细则》第十一条规定，也无需缴纳土地增值税。原作为资产入账的土地使用权直接核销专项应付款，即借记专项应付款，贷记无形资产（土地使用权）。

    （三）房屋建筑物及无法搬迁的生产设备的处置处理

    一般情况下，当地政府主管部门应聘请有资质的中介机构对被关停危化企业的房屋建筑物及无法搬迁的生产设备进行评估，经被关停危化企业确认评估值；然后才能将原有的房屋建筑物以及无法搬迁生产设备进行清理变卖，需将固定资产清理的净支出或净收入并入企业所得税应纳税所得额，缴纳企业所得税。应通过“固定资产清理”会计科目核算固定资产的变卖收入、折余价值及处置费用；然后借记专项应付款，贷记固定资产清理；资产清理完毕，最后将专项应付款的差额转入营业外收入或营业外支出。

    根据目前税法及相关法规规定，被关停企业发生的财产损失，是否还应报送资料到税务机关进行专项审核，视财产损失的性质而定。

    三、被关停企业收到政府补偿款及使用涉及的税务及会计处理

    清产核资，一般采用重置成本法加上成新率确定评估价。一般由当地政府聘请有资质的资产评估公司对被关停企业的动产、不动产及未来收益进行评估，评估报告作为当地政府与被拆迁企业商定经济补偿的一个重要依据。企业危化经营场地被关停，企业如果继续经营，应通过政府补偿款另选场地购置固定资产。

    （一）通过清产核资收到政府补偿款时的处理

    根据财政部及国家税务总局相关规定，并不缴纳营业税，营改增后也无需缴纳增值税；特别是被关停企业的土地使用权被国家收回时收到的补偿款，被关停企业只要将土地交给当地政府时，只要当地政府出具的是县级（含）以上地方政府收回发放的土地使用权证的正式文件，不论被关停企业收到的补偿款是当地政府的财政补偿资金、拆迁公司的资金还是其他来源的资金，该行为均属于被关停企业将土地还给土地所有者的行为，无需缴纳增值税。

    （二）政府补偿款使用时的处理

    1.购买恢复生产所需固定资产

    用以购买或建造企业恢复生产所需的房屋建筑物、无法搬迁的生产设备等固定资产时，可以从搬迁收入中抵减这些建造、购置费用、技术改造费用的补偿费用，其差额转入应纳税企业所得额。企业购置固定资产时，借记专项应付款，贷记银行存款；当企业购置固定资产时同时应借记固定资产，贷记资本公积（累计折旧）；其差额借记专项应付款或营业外支出，贷记营业外收入或专项应付款。

    2.用于技术改造

    被关停企业在收到补偿款时，因产品升级改造及转换生产经营方向，没有将补偿收入用于购置固定资产进行生产原有产品，而是将补偿款用于其他方面的技术改造及生产费用的开支，也可在收到的补偿款中抵减，差额部分并入企业应纳税所得额，缴纳企业所得税。企业购置固定资产时，借记专项应付款，贷记银行存款；当企业购置固定資产时同时应借记固定资产，贷记资本公积（累计折旧）；其差额借记专项应付款或营业外支出，贷记营业外收入或专项应付款。

    3.购买土地等

    被关停危化企业利用收到政府补偿款购买土地、建造厂房、购置设备及安装调试费用，（1）如果政府补偿款被税务机关定性为不征税收入，则此固定资产不能计提折旧，借记专项应付款，贷记银行存款；同时借记固定资产，贷记累计折旧；（2）如果被关停企业收到政府补偿款，根据相关税法需要并入企业所得额缴纳企业所得税，则此类固定资产可以按照企业所得税法及实施细则规定的折旧年限计提折旧，可以在企业应纳税所得额中扣除。购置固定资产时借记固定资产，贷记银行存款；计提折旧时，借记管理费用或生产成本，贷记累计折旧；年终结转收到的政府补偿款，借记专项应付款，贷记营业外收入。企业在第五年末核销专项应付款还应借记专项应付款，贷记营业外收入。

    4.搬迁

    根据相关规定，搬迁企业在规划搬迁的五年内，收到的补偿款可以不并入企业应纳税所得税额，可以在专项应付款会计科目内挂账，用以抵减购置的固定资产及相关费用。从规划搬迁第六年起，企业应将已经收到的补偿款及未来收到的补偿款并入当期的企业应纳税所得额，缴纳企业所得税。即借记专项应付款，贷记营业外收入。

    四、结语

    以上从员工安置，资产处置及政府补偿款三个方面对被关停危化企业涉及的税务及会计处理进行探讨，在具体进行税务和账务处理时，还需企业的会计人员与税局的主管专员进行沟通讨论，以规避税务风险。

    参考文献：

    [1]关会生.关停企业的资产管理亟待加强[J].黑龙江财会，1999（02）.

    [2]张田芳.民营企业关停中若干财务问题探索[J].浙江财税与会计，2000（07）.

    [3]余坤和.企业破产清算的账务处理[J].财会月刊，2013（22）.

    [4]项威华.企业清算各方的所得税处理[J]. 新经济，2016（15）.

    [5]李涛.企业清算注销及税务处理探析[J].当代经济，2015（02）.

    （作者单位：深圳深岩燃气有限公司）