浅析“营改增”对房地产企业财务管理的影响

    史丽洁

    【摘 要】 “營改增”是我国深化财税体制改革的重要举措，有利于减少重复征税，降低企业税负，对于房地产行业而言有助于房价回归理性，减轻购房者负担。在此背景下，从财务管理视角出发研究“营改增”税收改革政策对企业产生的各种影响，将为房地产企业合理应对及今后发展提供有效参考。

    【关键词】 营改增 房地产 税负

    营业税制下重复征税问题严重，给房地产企业带来了较重的税收负担，一定程度上导致了房价上涨，而且“营改增”之前，两税并存的局面导致增值税抵扣链条中断，无疑是增加企业经营的负担，给房地产企业发展带来较大的风险。为响应国家经济转型的号召，加大供给侧改革力度，房地产行业必须实施“营改增”税制改革。增值税能完善抵扣链条，减轻企业的税负，有利于房地产行业获得进项税额，降低自身成本，同时规范税收申报和抵扣流程，促使企业加强自身管理，在相对公平的市场环境中优胜劣汰，有利于提高行业竞争力，增加行业内在价值。

    由于房地产行业自身特性，项目开发周期长，涉及到的税种较多，税收结构较为复杂，实行“营改增”政策将给企业带来重大税负变化。本文将从企业税负、财务核算、财务报表等方面，分析“营改增”对房地产企业带来的相关影响。

    一、“营改增”在房地产企业税负方面的影响

    1、对流转税税负影响分析

    在营业税税制条件下，房地产企业纳税形式较为单一，按照固定税率5%乘以销售收入缴纳营业税，进项税额不能进行抵扣，承担的税收负担较重，在推行“营改增”政策后，作为房地产行业一般纳税人，税率发生了变化，从5%的税率增加至11%的税率缴纳增值税，但是可以将取得的进项税额进行抵扣。虽然说表面上看，税率较营业税条件下增加了六个百分点，企业的税负压力有所提高，但是如果可以抵扣进项税额，企业可对成本费用中的进项税额进行增值税抵扣。由于企业取得的进项税额多少不同，无法笼统的说“营改增”后税负降低了还是升高了，主要看可抵扣的进项税额占总成本的比例是高是低，也就是抵扣率高低的问题。

    2、对其他税种影响分析

    契税、房产税的相关影响。假设房地产销售价格不因“营改增”的实施而变动，房价保持不变，根据国家关于“营改增”后契税计税依据的规定，可知契税计税依据不包括增值税，则“营改增”后契税计税依据减少，缴纳的契税相应减少，契税税负下降。同理，假设房屋征收房产税按照从租计征的方式，则根据文件要求计征房产税的租金收入不含增值税，导致房产税计税依据减少，房产税应纳税额相应减少。

    土增税的相关影响。假设某房地产开发企业为一般纳税人，增值税税率为11%。“营改增”前企业的营业收入为S，营业总成本为C，若保证房产价格不发生变动，“营改增”后，企业的收入变为90.1%S，整体收入下降幅度为9.9%。“营改增”后假设企业的其他成本没有显著变化，建造成本和增值税附加为原来的90.1%，因此企业的总成本预计应超过90.1%C，假设这一数值为aC，a>90.1%，土增税增值额为 （90.1%S-aC）/aC=90.1%S/aC-1。根据上述分析发现，土地增值税增值额有所降低，这就导致土地增值税相应下降。因土地增值税的计税方式较为特殊，影响土地增值率的因素很多，所以对于土地增值税的税负计算不能单纯的“一减了之”。如企业缴纳的增值税不能纳入转让有关的税金项进行扣除，这将减少扣除项目，从而影响土地增值率;企业成本费用等扣除项目因按不含税金额计入，直接影响开发费用及加计扣除，所以“营改增”后虽然转让收入为不含税收入，比营业税时收入下降，但增值税不再计入税金科目予以扣除，开发成本也未不含税成本，导致准许扣除的费用和加计扣除随之减少，导致增值率很可能上升，土增税税负增加。

    二、“营改增”对房地产企业会计核算的影响

    1、科目设置和会计核算方面的影响

    房地产企业在营业税制下，通过“应交税金——应交营业税”科目反映缴纳的营业税。“营改增”后企业在科目设置上发生了较大改变，设立了“应交税费——应交增值税”科目，并且在此科目下设置了多个明细科目，具体包括：“进项税额”、“销项税额抵减”、“已交税金”、“转出未交增值税”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”等等，主要因为增值税涉及各行各业，且业务种类不同，存在较大复杂性，导致明细科目繁多。

    由于房地产行业特殊性，“营改增”后在会计处理方面给企业带来了一定难度，比如房地产企业缴纳的销项税额是通过销售额扣减土地成本后计算得出，当企业取得合规的土地成本票据且达到纳税义务时间，按照可以抵扣的金额，通过借记“应交税费——应交增值税（销项税额抵减）”，贷记“主营业务成本”科目来核算。也就是说，房地产企业在结转收入利润时，土地成本抵减部分是通过冲减主营业务成本来实现的。

    2、发票管理及纳税申报方面的影响

    发票管理影响。实行增值税后，企业缴纳增值税并开具增值税发票，增值税发票分为两种，一种是增值税普通发票，另一种是增值税专用发票，可根据上下游企业的不同需求开具不同种类的发票。在“营改増”后，为取得更多的增值税专用发票，企业高度重视供应商的资质情况，只选择一般纳税人资质的供应商合作，小规模纳税人很难有合作机会，除非以降低成本来弥补企业进项税损失的方式换取合作空间。

    纳税申报影响。根据国家关于“营改增”后房地产企业增值税征收管理的相关规定，房地产企业在预售阶段，按照预收账款的3%预缴增值税，在项目达到纳税义务发生时间后，企业将进行增值税清算，以当期销售额和11%的适用税率计算当期应纳税额，扣减已预缴的增值税后进行纳税申报。若预缴增值税未在本期抵减完，可结转至下期继续抵减。这种先预缴后清算的方式，导致纳税申报过程变得更加复杂。同时，实施“营改增”时，房地产项目大多在开发过程中，为顺利过渡“营改增”新政，房地产企业计税方式分为简易计税方式（征收率为5%）和一般计税方式（税率为11%），房地产老项目可根据实际情况进行选择，确保企业老项目不因新政实施导致税负增加。

    三、“营改增”对房地产企业财务报表的影响

    1、对资产负债表的影响

    固定资产属于非流动资产，是资产负债表中的关键项目。若固定资产发生变动，将会影响整个房地产行业的结构。因此在“营改增”前，实行营业税制，企业缴纳营业税，不存在进项税抵扣，固定资产原值为含税金额;根据相关税收政策，“营改增”后，企业购买固定资产若能取得增值税专用发票，其进行税额便可抵扣，固定资产原值为不含税金额。财务报表中固定资产金额减少，固定资产投入成本有所节约，同时也优化了企业的资金配置。固定资产减少导致累计折旧相应减少，在资产负债表中反映为资产总額与负债总额下降。短时间内企业的流动资产占资产总额的比例，流动负债占负债总额的比例都将发生小幅提升，而资产总额与负债总额受“营改增”影响将会明显减少。从企业的长远发展来看，落实“营改增”政策将有利于促进企业扩大固定资产购置规模，调增企业流动资产比例，提高企业的偿债能力，让房地产企业的资产结构趋向于合理化和科学化，对企业的长远发展大有好处。

    2、对利润表的影响

    改变营业收入。“营改增”之前，房地产行业征收营业税，营业税制下房地产企业的销售价格为含税价格，所以企业在销售或出租房屋时取得的销售收入均是含税收入，但是“营改增”之后，增值税制下企业销售价格为不含税价格，财务报表中营业收入体现为不含税收入，若“营改增”前后房地产行业销售价格不发生变化，那么营业收入较税制改革前减少，报表中直接体现为营业收入下降。为避免税制改革给企业带来收入减少的问题，大部分房地产开发商都会提高销售价格，转移到房屋消费者身上，用以弥补该部分收入的损失，确保账面营业收入不下降。

    改变营业成本。“营改增”前企业购买的各项固定资产按照购置价格计入成本，该部分购置价格等于固定资产原值，为含税金额。税制改革后，新增购置固定资产进项税额可分两年从销项税额中抵扣，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。由于固定资产进项税额可进行抵扣，企业固定资产入账金额减少，折旧随之减少，财务报表中营业成本相应降低。从这个角度来看，“营改增”对房地产企业是有积极影响的。

    3、对现金流量表的影响

    很多房地产企业实行的销售制度为商品房预售制，这就要求企业在收到预售账款时就要缴纳营业税，在当期体现为与经营活动有关的现金流出。若房地产企业在“营改增”后开发新项目，从获取土地到取得预售证至少有8个月时间，前期已支付土地成本、原材料、设计费、报批报建费及少量营销宣传费用等等，取得了相应的进项税，当企业达到预售条件实现销售收入时，前期取得的进项税可用于抵扣销项税，减少了增值税的缴纳，现金流量表中体现为与经营活动有关的现金流出减少，现金流净值增加。通过这种途径，房地产企业的资金流动速度加快，有利于房地产企业充分利用沉淀资金进行投资活动，加快周转速度。

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