政府会计制度改革对公立医院财务核算影响

    杨晶晶

    

    摘 要：我国政府会计制度改革进程的大力推进，对公立医院的财务核算和管理工作造成了很大的影响。基于此，就我国政府会计制度改革的背景和目标、政府会计制度改革的制度保证、政府会计制度改革的内容、公立医院执行政府会计制度的主要变化、公立医院的经济特点、公立医院财务核算管理中的问题，以及政府会计制度改革下公立医院财务核算的应对措施做简单分析。

    关键词：政府会计制度改革;公立医院;财务核算;影响

    中图分类号：R197.3? ? ? ? 文献标志码：A? ? ? 文章编号：1673-291X（2019）34-0125-03

    引言

    多年来，我国在政府会计领域采用的是以收付实现制为核算基础，以提供反映预算收支执行情况的决算报告为目的，适应财政预算管理要求的预算会计标准体系。由于政府职能的转变，该体系逐渐暴露出各种问题，已经不能适应新时期发展的需要。新时期下的政府会计制度改革对各行各业的财务核算和管理工作都提出了新的要求。为此，公立医院也应大力加强对新政府会计制度的研究，明确政府会计制度改革的背景、目标以及相关的制度，进而按照政府会计制度改革的要求，以现阶段公立医院在财务核算和管理工作中存在的问题为基点，积极研究相关的应对措施，促进公立医院的可持续发展。

    一、政府会计制度改革的背景与目标

    在2014年12月，我国财政部门颁布了新的《预算法》和《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》，明确规定了我国各级政府的财务部门在编制政府综合财务报告时要以权责发生制为基础，并建立健全了我国的政府会计核算体系、政府财务报告体系、政府财务报告审计和公开机制以及政府财务报告分析应用体系，初步确定了政府会计制度改革的内容。同时，在接连颁布了以上两项政策制度以后，我国政府还提出了要争取在2020年完成我国特色政府会计制度体系的建设，并实现财务报告制度、审计制度、信息公开制度的政府会计制度改革目标。

    二、政府会计制度改革的制度保证

    我国财政部门在《会计法》、新《预算法》和《政府会计准则——基本准则》等相关政策法规的基础上，又颁布了《政府会计制度》、9项具体准则、1项具体准则应用指南，另有包括医院执行《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》的补充规定和衔接规定在内的7项特殊行业执行政府会计制度补充规定，以及11项新旧制度衔接规定，为行政单位和事业单位的新政府会计制度的落实衔接工作做好铺垫，并为单位更好地执行新政府会计制度保驾护航。

    三、我国政府会计制度改革的主要内容

    1.重新构建政府会计核算模式。我国政府会计制度改革的第一项内容就是重新构建了政府会计核算模式，这也是我国政府会计制度改革的核心思想。具体表现为：新政府会计制度实现了政府预算会计和财务会计功能的适度分离，又相互衔接。会计科目采用“5+3”的形式，将财务会计科目分为“资产、负债、净资产、收入、费用”五个要素，预算会计科目分为“预算收入、预算支出、预算结余”三个要素，将各自的功能严格独立开来，改善了以前的权责发生制与收付实现制混合记账的核算方式，财务会计严格反映政府会计主体的财务状况、运行情况和现金流量等信息;预算会计充分反映政府会计主体预算收支执行结果，在一定程度上使得我国政府会计主体的预算信息和财务信息更加的全面和具体，完善了政府会计制度的功能。

    2.完善政府会计准则制度体系。我国的政府制度改革完善了政府会计准则制度体系，与从前的政府会计相比较，新政府会计制度从框架上更加的完整和具体。具体表现为：新政府会计制度解决了过去政府会计领域标准不一、部门和行业差距较大的问题，将医疗卫生、高等学校、中小学校、科学事业单位、彩票机构、地勘单位等行政事业单位的制度进行了有机整合，提高了政府部门财务信息的可比性;新政府会计制度下的会计准则体系更加的规范和细节化，在政府会计科目上增加了相关的使用说明，为单位的使用提供了指导，有利于单位实现新老政府会计制度的衔接，也提高了可操作性。

    四、政府会计制度改革对公立医院财务核算的影响

    在新政府会计制度颁布之前，公立医院在财务核算和管理工作中采用的是事业单位的会计准则体系，其中存在的问题在一定程度上也影响着公立医院的财务核算的工作水平。在政府會计制度改革开始后，公立医院正式开始执行新政府会计制度。政府会计制度改革对于公立医院财务核算和管理工作的影响，具体体现为以下几个方面。

    1.公立医院财务核算的核算科目变动。新政府会计制度下，我国公立医院在财务核算工作中最主要的影响就是改变了财务核算的科目。具体表现为：第一，新政府会计制度中，我国公立医院的财务核算科目体现出对国有资产的管理和国有资产投资使用收益方面的重视，如改变了“长期股权投资”的核算方法，增加了物资和固定资产的分类使用科目，将原“其他收入”科目下的租金收入、捐赠收入、投资收益、利息收入独立出来作为一级科目，这些足以体现新政府会计制度对国有资产管理的重视。第二，新政府会计制度下，我国公立医院取消了“待冲基金”科目，该科目的使用使医院购置固定资产支出一次性计入“财政补助支出”，与财政补助收入平衡，而计提折旧时冲销“待冲基金”科目，不再计入费用，这使医院购置固定资产违背了权责发生制。新政府会计制度取消了该科目并统一了固定资产计提折旧期间为固定资产购置当月开始计提，与无形资产一致，对于固定资产处理方式的改变体现了制度中权责发生制的内容，对医院财务核算和管理影响较大。第三，新政府会计制度突出了“待摊费用”“预提费用”“预计负债”等体现权责发生制内容的资产负债类科目。该计入费用期间的费用按期计入，不能一次计入，应于本期计入费用而不发生资金支出的记为预提费用，能够预见负债发生可能性和金额的计入“预计负债”。第四，政府制度改革使得公立医院的净资产科目将原来的“事业基金”科目取消，同时增加了“累计盈余”。“累计盈余”科目按“财政项目盈余”“医疗盈余”“科教盈余”“新旧转换盈余”下设明细科目，主要意在体现原政府会计中的“财政项目结转余”“本期盈余”“科教项目结转余”“事业基金”和计提的“专用基金”。第五，新政府会计制度中预算会计收入和费用科目对照财务会计科目来设置，用来核算纳入预算的现金收支业务。预算结余类科目中设置“资金结余”用来反映预算收支下的净资金结存;“财政拨款结转”“财政拨款结余”反映收付实现制下财政基本和项目结转余;“非财政拨款结转”反映收付实现制下非财政专项资金结转，“非财政拨款结余”反映留归本单位使用的非财政专项剩余资金和“非财政拨款结余分配”转入“专用结余”后的剩余部分;“其他结余”反映非财政非专项资金结余，“其他结余”合并“经营结余”期末一起转入“非财政拨款结余分配”。

    2.改变了公立医院的会计核算形式。我国的政府会计制度改革也改变了我国公立医院的会计核算形式。具体表现为：第一，新政府会计制度下要求公立医院要建立全新的会计核算模式，即“平行记账”的模式，实现了医院财务功能和预算功能的统一。“平行记账”要求公立医院采用权责发生制核算财务会计，采取收付实现制核算预算会计，从而尊重两者的差异性，有效保证了公立医院财务核算和管理的工作质量。第二，新政府会计制度改革中公立医院会计核算科目设置理念颠覆性变化，以前的会计核算科目是对称设置的，“财政项目拨款收入”就对应“财政项目拨款支出”和“财政项目盈余”，是完全按照资金来源核算的，改革后会计核算科目设置理念被颠覆了，核算科目并未按照资金来源对称设置，收入中“事业收入”合并了“医疗收入”和“科教收入”两个来源的收入，支出中一级科目按核算支出业务性质来分为“业务活动费”和“单位管理费”，并按项目进行辅助核算，盈余类科目分为“本期盈余”和“累计盈余”下设二级科目，且二级科目“医疗盈余”中包含“财政基本盈余”。这样结构上的改变与以往理解的科目体系有很大差别，需要财务人员进行核算理念上的改变。

    3.改变了公立医院的财务报表体系。政府会计制度改革也改变了公立医院的财务报表体系。具体表现为：第一，财务会计和预算会计分别生成对应的财务会计报表和预算会计报表，用以为报表使用者提供权责发生制下医院资产负债、收入费用、现金流量情况等经营结果信息和收付实现制下预算执行情况;第二，我国的新政府会计制度要求公立企业在编制财务报表时，要披露相关的信息和资料，增加了财务报表的附注的内容，附注中的内容用以补充财务报表和预算报表中的未知信息;第三，新政府会计制度根据重要性原则，也应将一些影响医院经营情况的非量化信息公开，非量化信息在公立医院财务报表中的披露有利于提高财务报表的真实性和可利用性;第四，新政府会计制度下首次提出了“平行记账”的理念，使得我国公立医院的财务会计和预算会计都可以同时在一个会计信息系统中表现出来，财务会计报表与预算会计报表同时生成，进而提高了会计信息的使用效率。所有财务会计报表和预算会计报表的设计充分体现了新政府会计制度的“双功能”“双基础”“双报告”的设计理念，调整完善后的财务报表体系，对于全面反映单位财务信息和预算执行信息，提高部门、单位会计信息的透明度和决策实用性具有重要意义。

    五、我国公立医院财务核算的特点

    公立医院的经济体量较大，其日常收入相当于一般的中大型企业，是独立核算的经济组织，具有一般事业单位不具备的成本管理效益性原则，故格外需要加强公立医院的经济管理，合理配置和利用国有资产，实现可持续运营和发展。在资金来源方面，公立医院资金来源包括财政补助、非财政专项和其他资金，核算内容包括医疗活动、科研活动、教学活动等专业或辅助活动，经济业务规模较大且复杂，不仅要核算预算资金收付，还要核算收入费用及损益。与此同时，新医改背景下医疗共同体、专科联盟、远程会诊等医疗协作模式也带来了医疗资源的有序流动，形成了跨区域医疗资源共享。公立医院作为医疗改革的主要实施主体，这些内容都与会计核算业务息息相关，要想执行好医改任务，做好会计核算工作是基础。

    六、现阶段我国公立医院财务核算的问题

    現阶段，我国公立医院在财务核算和管理中存在的问题和形成原因，具体解释（如下表所示）。

    1.公立医院政府会计改革难点较多，会计人员理解不透彻。此次医院政府会计制度改革是颠覆性的改革，此次改革对会计制度架构进行了重新梳理，会计功能进行重新分配，核算方式与以往不同，会计科目进行了大量增减，财务报表体系也进行了重构。财务人员面对大量的变化，不能从整体和细节上很好地把握政策变化，将政策落实到实际工作中。尤其此次政策改革，财务会计和预算会计适度分离又相互衔接，会计科目互相关联，牵一发而动全身，有一点理解不透彻将会引起很多问题。

    2.会计核算工作量大，错误频有发生。公立医院在半年多的政府会计制度运行过程中，同行间不时反映会计核算工作量极大，且错误频有发生，需要对前面错误不断进行更正。一部分原因可以归结于财务人员政策理解不够和实务操作经验不够，另外很大一部分原因在于信息系统的不健全和系统稳定性不够。

    3.会计核算信息使用量大。改革后会计核算科目设置理念被颠覆了，核算科目并未按照资金来源对称设置，而是进行了不对称设计，为了改进庞大的科目体系节点过多的问题，科目设置后需配合使用辅助核算科目共同完成财务核算工作。该综合核算体系既满足政府会计双功能、双报告的设计要求，也满足财务报告附注与管理的要求。但是，带来的问题就是会计核算信息使用量非常庞大，每笔费用类业务要带多个辅助核算科目，财务人员工作量大幅增加。

    七、新政府会计制度下公立医院财务核算的措施

    1.加强对财务人员的培训和行业间的交流。新政府会计制度下，我国公立医院要想优化自身的财务核算工作，首先应该做的就是加强对财务人员的培训，使其明确新时期下政府会计制度改革的要求，进而加强学习，完善自身的核算技能;其次，医院财务人员应抓牢政策核心主旨，从点到面多进行实务上的操作，通过相关实训，不断提高财务人员的业务能力;再次，面对巨大的行业变革，都处于摸索阶段，不间断的同业交流沟通是非常重要的，思想间的交流可以很好地避免相似错误的发生，还可以相互提高对改革的认识，借鉴业务处理的良好经验。

    2.合理运用辅助核算科目，多部门配合做好辅助核算基础工作。运用辅助核算给财务人员带来了工作量的增加，但是为了提高效率，还是需要对其进行合理运用。首先，辅助核算的信息来源需要多部门协作配合，打牢基础工作。比如报销单设置电子模板，将需使用辅助核算信息进行设置，报销科室填好后将电子表格交给财务人员，财务人员对应导入即可。又如，财产物资类出入库，库房、医工处、总务处等部门需提供大量详细基础信息，全力配合财务的核算工作。再如，待摊费用等按合同执行进度核算，合同管理部门需提供合同签订期间、金额、执行情况等详细信息，以供财务进行核算工作。其次，辅助核算的设置方式要尽量符合会计的记账习惯，信息系统中尽量设置自动带出，以便减少重复工作量，提高工作效率。

    结语

    综上所述，新时期的政府会计制度改革对我国的公立医院的财务核算工作也提出了新的要求。为此，我国公立医院应加强对新政府会计制度的分析和研究，明确政府会计制度改革对医院财务核算工作造成的影响，进而学会利用新政府会计制度的优势，通过不断探寻改进措施来提高公立医院的财务核算水平，促进医院的持续发展。

    参考文献：

    [1]? 成晶.政府会计制度改革对医院财务核算与管理的影响[J].财经界，2019，（7）：153-154.