区块链技术在企业联网审计中的应用研究
宋建琦
【摘 要】 区块链技术的出现，为分布式区域工作在会计审计行业中的发展奠定了基础。如何解决区块链技术在联网审计中的应用问题，成为审计领域的研究重点。文章从区块链技术在企业联网审计中的应用价值出发，以智元科技公司区块链技术在联网审计中的应用现状为例，研究联网的组建、数据的收集与筛选、联网审计程序、预警机制、利用区块链技术改进联网审计路径，分析联网审计运用区块链技术的技术风险、制度风险和法律风险，最后提出持续技术改进、完善相关制度和法律的应对建议，为扩大互联网下区块链技术在审计中的应用提供借鉴。
【关键词】 区块链技术; 联网审计; 信息技术发展
【中图分类号】 F275;F239? 【文献标识码】 A? 【文章编号】 1004-5937（2020）07-0156-05
近年来，区块链技术应用在审计中迅速发展，引起了业内人士的关注。2015年底中央发布了实行审计全覆盖意见，并指出企业应建立实时监控的网络审计[ 1 ]。虽然实现区块链技术下审计信息化可以促使企业审计步入新的发展阶段，为企业审计发展带来新机遇，但是由于区块链审计应用还不够完善，需要在未来的很长时间里不断调整和改进。
一、区块链理论概述
（一）区块链的特点
1.去中心化。区块链中若干节点构成一个p2p运作模式的网络，数据信息的验证、记账、存储、维护、传输都是采用分布式系统结构的模式，节点之间数据信息的交流按照区块链技术的规则进行，采用数字签名技术验证，使得节点间信息的准确完整程度都要依赖于其他节点的信息处理，所以节点间不存在信息造假的可能性。分布式系统结构的模式也使得区块链中不需要第三方中介参与，达成一致协议的节点双方就能直接交易，提高了效率，降低了成本。
2.时序性。区块链中所有信息资料都是标记时间戳的，记载数据产生及变更时间，使得全球化的网络账本在时间序列上可追溯、可验证。
3.分布式账簿。区块链技术采用分类账与代码相结合的方式记录信息，交易可以按照密码学方式自由匹配实现自动交易，这样的方式能够实现区块链自身的不断延伸扩展。
4.开放共识。区块链网络使得每个节点都可以完整拷贝整个链网络中的数据，区块链中的共识机制和竞争计算起到了相互备份、自動通讯的作用，这使得分布式账簿的架构得以实现，节点间相互独立，即使任何一个节点失败了，其他节点以及区块链本身也不受影响，信息完整程度大大提高。
5.公开透明。区块链技术的算法基于公开透明原则，除了私有加密信息不公开外，由于分布式账簿的处理方式，所有数据信息备份众多，所以必然是公开透明的，通过区块链中每一个节点都可以查询交易信息，使得区块链中信息透明度非常高。
6.防篡改。由于区块链中所有信息资料都是标记时间戳的，且时间记录无法逆转，所以区块链中的数据篡改行为极易被算法发现，从而被区块链上其他节点所拒绝传输。
（二）区块链的具体应用
区块链技术有助于降低会计行业中的财务风险，降低信息不对称程度，降低交易费用。区块链技术下数据交易采用加密技术，在区块链中各节点形成分布式账簿传输方式，有利于数据更新、检查、备份等工作自动、实时完成，从而降低交易费用[ 2 ]。同时每个节点都参与会计核算的方式，有利于降低个体主观判断的影响，使得区块链中核算的价值相对客观。所以区块链技术对会计行业的应用意义较大，甚至可以说是颠覆式影响。
1.改革会计纠错方式。传统会计工作领域，纠错机制是基于相互监督下的双向记账机制，例如出纳账和会计账、成本账和利润账等相核对。由于区块链技术中有严格遵循时序性的特点，可以实现对交易的连续追溯，对未来交易可以实现潜在预期，导致区块链中各个节点都能实现自动实时保存完整数据;每次交易的确认，需要区块链中全部节点审核确认后才能进行，使得整个区块链能够在相互核对检查中实现自动实时的纠错机制。所以区块链技术下的会计监督是分布式、实时且自动完成的，只有会计监督通过了，区块链才能继续运行，无形中确保了会计要素确认、核算的准确性。
2.改革计量属性。区块链中全部节点都独立自动存储并更新区块链中交易的信息数据资料，且去中心化的设计导致每个节点都负责审核各业务数据，使得会计计量属性在区块链每个节点上都非常明确。由于每个节点都在不断核对与计算，导致会计计量属性不断在节点间相互审核、核对的通信中，实现不断修正，进而会计计量更加全面、准确、客观。
3.改革记账方式。区块链技术不仅实现会计核算的去中心化，而且也有去管理化的特点，原则上力求实现会计工作的自动化。传统会计工作设计了繁琐的会计规范和管理制度，其原则就是假定人是非理性且非道德的，所以只能用复杂的管理体系和会计规范来约束，以保证会计信息的可靠性。在区块链工作环境下，会计信息系统由于去中心化、去管理化，分布式账簿在很大程度上能够杜绝会计舞弊与差错风险。可以设想区块链式会计信息系统与企业物联网系统、RIFD、管理信息系统相结合，会计数据就可以一定程度上实现自动处理（通过扫描单据、管理信息系统传递、人工智能系统自动处理等方式），财务人员就不需要投入大量精力到核算以及生成账本过程中，而是辅助和监督信息系统来完成传统会计账务处理的工作，区块链技术有助于实现自主记账模式。
二、区块链技术在企业联网审计中的应用价值
（一）通过区块链技术改进联网审计数据的记录方式，提高效率
1.区块链技术实现了分布式记录联网审计。区块链是一种记录、存储比特币、验证交易真实性和防止比特币簿记伪造的技术，非常类似于审计验证功能。区块链本质上是一种分布式记录、计费技术，允许网络节点的簿记员记录增量数据，共同维护信息的安全、可靠性;区块链中的每个数据块记录即定时间段内事务信息的所有副本;数据签名验证了信息的有效性，使每个数据块通过密码相互连接，形成一个有效的链条。从财务角度看，区块链技术是一种通过Internet技术实现的分布式簿记系统，不同的网络地址分配不同的块，但每个块都有完整的全链条交易信息。此外，区块链分布式所有事务信息存储技术，避免了对数据的修改，取消、删除了物理信道，相关技术也消除了逻辑信道。这样来看，区块链技术具有高度的信息完整、安全可靠性。区块链技术的初衷与审计鉴证功能基本一致[ 3 ]。
2.扩大了审计的范围，提升审计透明度、准确度。区块链技术特有的透明性，将区块链技术运用于联网审计中，可从时空维度扩大审计范围，提升审计透明度。区块链技术在企业联网审计的应用，使记录、更新的数据同步到整个区块，每一个有密钥的人都可在对应区查询各种信息，这样来看其具有较高的信息透明性;区块链技术中每个区块保存了全部信息，大大降低了信息不对称性，在这种模式下，有密钥的被授权人员不会受到时空限制，可随时随地访问;时间邮戳让区块链上各节点人员可以加盖专属时间戳，显示出相应的记录信息时间，使交易信息按照时间排序，审计工作中对可疑信息借助时间邮戳追根溯源，有利于纠错查弊。区块链技术在企业联网审计的应用可杜绝数据撤销，提高审计数据收集效率[ 4 ]。数据确定更新后，则在每个节点区块都会同步，进而不可再撤销。另外，该系统下会自动对全部节点信息进行核对，数据一致会自动识别为真实内容，否则设定为虚假内容。运用于审计中，相关人员可在区块链任意访问点获得最新数据，减少数据采集工作量，提高数据收集效率。
3.减少了舞弊的可能性。区块链技术在企业联网审计的应用减少了舞弊，转移了审计重点。区块链中每一区块值是由上一区块与本区块录入数据计算得到的，如果区块中的某个数据被篡改，那么区块中不止一个区块本身会出现变化，同时与该区块临近的区块也将发生相应的变化，进而不被区块链中的其他区块承认。区块链技术在企业联网审计应用后，区块链数据一经被录入，是很难再进行篡改的，且不可撤销。区块链的广泛应用，可以大大降低财务舞弊的可能性，但是并不能保证企业财务数据原始录入时相关数据的完全准确性，因此，外审重点从防止舞弊向内部控制关键检查方向转移，更合理、科学地保证内部控制的有效性，进而减少舞弊的可能性，实现相关数据原始录入的真实性[ 5 ]。
（二）提高存储效率的同时降低运行成本
1.降低了差旅、时间成本。区块链技术在企业联网审计执行可以通过区块链交易数据库，使企业与银行之间的实时对账简化，同时实现审计、监管机构之间数据共享。区块链技术在企业联网审计过程中，如果发现违反内部合规性以及外部监管要求的情况，智能合约将发出警告。区块链技术在企业联网审计借助现代技术，可以實现远程数据采集，并对需要的资料、证据进行审计取证，对取得的资料进行分析评价，多方面提高了审计资源的使用效率，同时也使得审计成本降低。传统审计过程中，需要差旅时间、经费成本，特别是审计机构与目标被执行审计的企业距离较远时，审计成本中将有很大一部分是项目执行产生的差旅费用和时间成本，而实现区块链技术在企业联网审计模式下，只有少部分现场调查会涉及差旅、时间成本，这样就大大减少了审计过程中产生的实际成本。
2.降低了风险成本。区块链技术在企业联网审计中对数据信息安全性、完整性提供了保障，可以降低审计过程中的检查风险。由于区块链运用加密技术，且采用了分布式的存储方式，对相应的信息进行了数据的安全性与完整性设置，可以有效应对系统运行过程中出现的故障和潜在的黑客攻击。区块链技术在企业联网审计下的各节点信息实现了参与方的信息共享，且在系统的每个节点区块建立了独立存储系统并对全部数据进行存储，在独立系统的某个节点区块出现问题时，其系统主链的其他区块依然可以正常运行，并对全部数据信息记录，制造副本，可以很好地保障数据安全性。这种技术有效地运用到审计中，可以大大提高审计数据安全性、完整性，同时使目标被审计企业存在错报而没有发现的概率降低，进而降低了审计风险成本[ 6 ]。
三、智元科技公司区块链技术在联网审计中的应用分析
智元科技是专业从事工业自动化技术、多媒体计算机监控、生产调度系统的研究开发与生产的公司，提出了加快架构转型的信息化建设思路，管理层要将智元科技公司信息系统由传统集中式转向多节点、数据分布存储、动态负载均衡架构，加强区块链技术的研究，高度关注分布式架构风险，内审要承担第三道防线，进行独立、客观审查，对业务流程、风险控制合规有效性审计。数字化建设、区块链技术的外部应用，对智元科技公司内审提出适应变化的要求，内审要紧跟公司信息化形势，关注科技创新产生的风险，为转型发展发挥作用。
（一）联网的组建
区块链技术在联网审计应用中作为网络审计主体要利用各种网络连接技术，实现与目标被执行审计单位的数据信息系统（财务信息数据和非财务信息数据）的互联，利用联网审计数据采集模块对财务、非财务信息进行采集和分析，最后对财务信息进行远程实时监督和检查，即网络化审计的简单实施过程。智元科技公司区块链技术在联网审计时需要建立联网，这一过程是联网审计的必要环节。这一环节中利用网络互连技术，公司对目标被执行审计方的数据、信息进行收集汇总，主要采用了三种实现网络的模式。一是执行审计的人员进入现场，通过目标被执行审计方局域网连接其审计数据采集模块与目标方的数据信息系统。由于这种情况需要现场检入，因此没有实现完全的非现场审计模式。二是使用电话拨号方式，如PSTN、ADSL远程审计。虽然这种方式下的网络通信成本低，但传输速度、效率低，不适合实际的网络审计需求。三是SDH光纤通信技术互连，这种方式成本高，但其带宽强，稳定性好，成为联网审计中的常用技术。
（二）数据的收集与筛选
智元科技公司在联网审计应用中，审计收集数据是分离式采集。即通过对目标被执行审计企业的数据信息系统外架设服务器，接收审计数据采集模块数据，之后将审计数据信息备份到系统的服务器中，通过联网技术将相关的数据传输到审计主体。嵌入式审计模块是很难对目标被执行审计企业更新的数据信息系统进行兼容的，加之还需要考虑对目标被执行审计企业的系统资源占有情况，因此多数情况下需要采用分离式。智元科技公司区块链技术在联网审计中应用，于数据收集基础上清洗筛选，通过对相应的数据筛选、抽取、转换、加载，将数量巨大的原始数据进行相应的信息转化，成为有规则且有效的审计信息，以标准的联网审计程序总结、研究、发现审计线索。
（三）实施联网审计程序
智元科技公司在联网审计应用时，实施联网审计程序主要包括数据分析、建立中间表、获取审计疑点。在这三个审计程序中，数据分析是手段，中间表是审计过程中的审计证据，审计疑点是执行审计过程中产生的阶段性结果。通过各种网络审计技术，与相应的审计模型相结合，联网执行审计人员经过清理筛选，对得到的审计信息进行审计，在审计信息中检查关系，勾稽逻辑关系间寻找审计线索，最终得到相应的审计证据。
（四）预警机制
联网审计下的预警机制是一种技术机制，它通过联网技术的应用，自动了解目标被执行审计项目存在的突发、异常情况。智元科技公司在联网审计具体操作中通过相关人员于数据采集模块的触发器中预先设置不同的审计预警指标;当收集到目标被执行审计项目的信息数据被清洗和过滤时，联网审计下的预警机制警报被触发并通过远程邮件为审计师提供实时信息传输提醒。在联网审计下，预警机制触发后，先了解存在的问题，并对问题进行收集与分析，然后与目标被执行审计项目管理层沟通获取回复、承诺函，进而实现实时监督。联网审计通过网络远程采集数据，利用新的审计方法对数据进行分类分析，获取审计证据，得出审计结论，进而形成了最终的审计意见。在这一过程中，区块链技术联网审计通过预警机制实时监控，构成了具体审计框架。梳理目前联网审计流程和原则，不难发现还有许多不足之处。首先，联网审计需要将目标被执行审计项目的大量原始数据信息传送到主服务器清理、筛选，如果审计主体服务多个项目，将面临服务器存储系统爆表风险。其次，联网审计人员需要有较高的数据清理技术，不然大数据价值低，很难有效地找到审计线索。最后，目前内部联网审计技术仍然相对落后，联网审计数据传输链路冗余，对审计数据的真实完整性产生一定的影响，导致数据及时性不足，不能真正实现实时监督，只是亚实时监督。
（五）利用区块链技术改进联网审计路径
智元科技公司在联网审计后，采用区块链技术对联网审计的数据记录进行改进，以提高审计数据的记录效率。联网审计的主要优势、贡献在于预警机制，但它只实现了亚实时监管，如果将区块链技术引入审計中，可以实时自动识别各种异常数据变化，实现真正意义上的实时监控。智元科技公司在联网审计后，实时监控，更新数据（新的输入、更改）时，区块链技术将自动备份到每个节点块，从而确保了及时性。这样，在联网审计中执行审计的工作人员就可以脱离审计数据采集模块，实现了对区块链信息的远程实时访问。区块链技术改进联网审计中的时间标记功能，不仅实现了原始信息的输入，而且记录了信息输入的时间、全过程，保证了审计跟踪时间轴上对以前信息的可追溯性，从而保证审计跟踪、线索不会被中断。这样可以提高审计的效率，降低相应的审计难度[ 7 ]。
智元科技公司在联网审计中，采用区块链技术改进了存储方式，提高了存储效率，降低了相应的运行成本。例如传统审计工作中难度较大的存货审计，公司进行了完善的物联网建设，并且物联网与区块链会计核算深入结合，联网审计人员就可以通过对该公司产品上的物联网标签进行扫描，自动登录该公司的区块链网络，快速获取产品相关的原材料采购、生产经营过程、入库存储出库等重要日期记录等信息，再加上实际盘点，将搜集到的相关审计资料与公司账簿报表进行核对检查，能够迅速发现存货环节的舞弊以及遗漏行为。甚至可以通过智元科技公司外部的区块链系统应用来进行联网审计，例如可以通过该公司的客户、消费者、关联外部金融机构、关联公司、供应商等搭建区块链会计核算系统，将交易信息上传至外部区块链系统中，并与公司内部区块链系统中的数据自动比对，通过区块链技术手段找出可能的舞弊疑点和线索。再如智元科技公司消费者在收到货物后，可以通过区块链系统记录货物的价值和规格等参数，这样联网审计通过公司内部、外部区块链系统的比对，就能审计出收入业务是否存在舞弊问题。同理，银行系统也可以通过区块链系统与智元科技公司内部区块链系统的联网，进而审计人员可以审查账务、贷款、签署权甚至担保业务的状况，大大节省成本。
四、智元科技公司联网审计运用区块链技术的风险分析
（一）技术风险
1.存储容量问题。智元科技公司联网审计运用区块链技术后，面临的第一大问题是存储容量问题。区块链系统所需存储空间庞大，系统内所有区块都存储交易记录，致使节点运行成本渐长，随着区块链的发展，节点储存体积增大。区块包含所有数据，审计行业具有一定的特殊性，需要长期保存大量的审计数据，那么其数据储存的时间越长，所要占用的磁盘越大。以比特币为例，比特币应用区块链有近50万区块，每块占用磁盘空间大于166GB，存储、计算负担不断增长。区块数量、占用磁盘量在不断的持续增长，试想区块链在审计行业的应用，每日流水记账，每日都会产生大量数据，那么相应的区块链的存储量会不断变大，进而成为庞大的数据库，随着储存占用磁盘不断增大，系统中每节点的运行成本也会不断增加。这样来看，昂贵的运行成本会限制区块链在审计执行中的全面推广。
2.安全问题。由于区块链网络安全依靠可信信息节点，那么在将区块链技术应用于联网审计时，找到大量可信的节点，并保证这些区块不被攻击，成为区块链下网络审计发展中最大的技术挑战。同时，在这种系统下，保障用户私钥安全性成为继续攻克的技术难题。另外，财务数据是商业信息，联网审计运用区块链技术后，这些信息被盗的可能性增加。区块链记账过程中每个人都有一套账，其中必有涉及商业机密的信息与数据，尽管这些数据可以通过半私有链保密，但员工都有访问每一节点的权利，致使经营主体数据被盗取的可能性增加。与传统账簿相比，区块链账簿具有更高的透明度，相关人员通过区块链审计程序时，不仅需要掌握审计专业知识，而且需要具备信息系统管理能力，这样才可以有效保证企业的商业数据安全性。
（二）制度、法律风险
1.智能合约问题产生责任纠纷。智元科技公司联网审计运用区块链技术时，会由于智能合约问题产生责任纠纷。智能合同技术（以信息化方式传播、验证或执行合同的计算机协议，允许在没有第三方的情况下实行可信交易，交易可追踪且不可逆转）的发展，存在缺乏统一操作标准和监管合同标准的问题;智能合同的风险管理、危机应对不完善，缺乏可靠的实际验证测试数据，不能发现和处理智能合同中的漏洞;智能合同缺乏灵活性，导致交易中存在风险，缺乏风险管理、授权、豁免等技术手段。
2.制度、法律问题。区块链集体维护和自我管理的特点，模糊了以往的概念，弱化了国家和制度监督的概念，冲击了现行法律制度。对于这一现象，理论、实务界都缺乏理论准备和实践探讨。同时，区块链技术在网络化审计中的应用，提倡实现实时、自动化审计，这种审计方式可以减少对低数量、大容量审计流程的需求，但对企业单位内部审计影响尚不明确。区块链的发展没有完善的系统约束条件，应用于网络审计时，是否会出现系统以及制度上的混乱？增加了区块链在网络审计中应用过程中的观念、制度、法律风险。
五、联网审计运用区块链技术的风险应对建议
虽然在联网审计中融入区块链技术具有一定的优势，并且可以推动审计信息化进程，但区块链技术处于起步阶段，并不成熟，对与其相关风险应该认真对待。
（一）持续完善技术改进
1.普及信息系统审计，改进存储方式。制定统一的核算数据接口规范，对不同软件单独制作接口，对数据采集实现一键式导入，进行有效远程审计，克服数据交换障碍，降低信息使用成本。区块链技术具有去中心、多中心特点，在审计中对其应用时，可以将系统中的每个节点看作是中央伺服器，并进行相应的使用，实现网络自治，进而降低对中心化储存能力的需求，同时也可以节省相应成本、费用，拓宽审计范围。
2.提高安全防范意识，降低安全风险。区块链技术联网审计运行在网络环境中，网络安全、可靠成为区块链技术联网审计风险防范重点。在实施区块链技术联网审计时，应分析和评估被审计单位的网络结构，检查被审计单位的安全管理系统、保密技术，是否存在外部访问区域，同时建立防火墙实时监控，以防范黑客入侵。为此，审计人员有必要深入了解安全管理系统和被审计单位的安全保密技术，以评估系统安全水平，有效控制审计风险。此外，审计人员应提高安全防范意识，重视网络审计系统中的防火墙、审计数据传输和防病毒措施，以确保审计数据传输的安全、保密性，防范网络审计系统风险。
（二）完善相关制度、法律
1.借助外部专家核查安全。联网审计融入区块链技术后，参与者是审计主体和目标被执行审计的企业，形成了一个群体联盟，审计主体可不受时空限制访问节点区块数据审计，但由于被执行审计的企业试图篡改数据需要审计主体同意，而通过的概率几乎为零，这样区块链技术下的联网審计几乎没有系统层面风险。但是应用层面的智能合约存在漏洞，由于没有事前安全审计，会导致黑客窃取虚拟货币。联网审计下，面对快速变化的信息技术环境，执业人员只是审计人才，没有信息技术专家参与，审认人员凭借审计专业知识很难找到技术漏洞，应该借助外部专家进行安全核查，杜绝应用层风险。
2.制定完善基于区块链技术的联网审计法规。应研究和制定基于区块链技术的联网审计法规和规范，以对区块链技术下联网审计工作提供更好的指导。区块链技术下联网审计立法有利于联网审计的进一步发展，进而使区块链技术联网审计责任明确，运行有法可依。
六、结论
信息技术发展带动审计方法创新，推动审计发展，非现场审计的联网审计不断发展，成为审计主要形式。尽管联网审计克服了现场审计人员分散、资源利用效率不高等问题，提高了审计效率，并具有实时的优点，但其在进行数据采集过程中具有非现场性，进而对相关数据存储安全产生影响，数据传输失真、数据分析广泛等问题，制约了其发展。本文在揭示现阶段联网审计问题基础上，研究了区块链技术对联网审计的影响，引入区块链技术构建区块链技术联网审计，推动审计信息化进程。作为独立监督活动，区块链分布式账本技术使审计人员不受时空限制，获取真实数据信息，成为区块链技术审计领域运用的突破。区块链审计将审计推上了一个新台阶，利用区块链密钥等安全技术，有效保护目标被执行审计企业的数据安全，成为审计工作发展的新机遇。
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