预算绩效管理咨询服务定价研究
张鹏飞 张俊杰 王子璐
【摘 要】 目前，在政府购买预算绩效管理咨询服务过程中，由于服务定价机制不健全，服务价格标准严重缺失，导致预算绩效管理咨询服务市场中出现了服务机构恶意降价竞争、服务质量良莠不齐、劣币驱良币日趋严重等诸多乱象。文章探讨了以上市场乱象的成因，提出制定科学的绩效服务价格标准体系的解决思路。从定价原则和绩效服务分类出发，运用服务定价基础理论和成本导向定价法等基本方法，结合绩效管理咨询服务特征和市场实际情况，创新性构建了绩效服务价格标准体系，并展望了咨询机构、委托方和行业监管部门等对此价格标准体系的应用价值。
【关键词】 预算绩效管理; 咨询服务; 分类定价; 价格标准体系; 应用价值
一、预算绩效管理咨询服务定价现状与存在问题
（一）预算绩效管理咨询服务概述
1.预算绩效管理咨询服务含义
预算绩效管理是以预算为对象开展的绩效管理[ 1 ]，它将绩效理念和方法融入预算管理过程中，使之与预算编制、预算执行、预算监督一起成为预算管理的有机组成部分，根本目的是改进预算管理，优化资源配置，控制节约成本，提高公共产品质量和服务水平。预算绩效管理第三方咨詢服务（以下简称预算绩效管理咨询服务或绩效服务）是指由具备一定的预算绩效管理工作经验以及相关资质并与政府机关无隶属和利益关系的高校、会计师事务所、咨询公司或专家等第三方接受委托[ 2 ]，为委托方提供预算绩效管理相关服务。包括预算绩效事前评估，依据委托方的预算及工作特性辅导编制或审核绩效目标申报表、指导完成绩效目标监控[ 3 ]，根据委托方要求对其项目支出、部门基本支出、部门综合支出或转移支付等资金进行绩效评价和评价结果的应用[ 4 ]，帮助委托方制定绩效管理相关制度体系以及对委托方进行绩效管理工作考核等服务内容。
目前，诸多政策法规的颁布和实践工作的推进，都充分说明第三方参与预算绩效管理咨询服务工作的领域不断扩大，发挥的作用越来越重要。
2.预算绩效管理咨询服务内容
按照《中共中央 国务院关于全面实施预算绩效管理的意见》（中发〔2018〕34号）提出的全面预算绩效管理各环节工作，经过梳理分析和筛选排列，可以委托第三方机构提供咨询服务主要有以下十六项：重大政策事前绩效评估咨询服务;重大项目支出事前绩效评估咨询服务;预算绩效目标设定咨询服务;预算绩效目标审核咨询服务;预算绩效运行过程监控咨询服务;部门基本支出预算绩效评价咨询服务;部门整体支出预算绩效评价咨询服务;项目支出预算绩效评价咨询服务;重大政策绩效评价咨询服务;重大项目支出绩效评价咨询服务;政府投资基金项目绩效评价咨询服务;政府购买服务项目绩效评价咨询服务;政府和社会资本合作（PPP）项目绩效评价咨询服务;政府债务项目绩效评价咨询服务[ 5 ];预算绩效管理制度体系建设咨询服务;预算绩效管理工作考核咨询服务。
（二）基于定价视角的预算绩效管理咨询服务特征
对于有形产品而言，生产成本与价格之间的关系十分明显，但咨询服务的无形性等特征使得咨询服务的定价远比有形产品的定价更为困难。咨询服务的定价与有形产品定价相比具有以下特征。
1.绩效服务价格具有典型的不完全信息特征
委托方由于认知能力和客观条件的限制，不可能拥有预算绩效管理咨询服务准确的价格信息，对咨询服务价格水平的判定难免存在偏差。原因一是由于咨询服务无形性的特征，委托方在购买咨询服务之前一般无法检视咨询服务，无法依据咨询服务的质量来判断价格的高低;二是不同委托方对咨询服务常常表现出不同的需求或偏好，不同资质的第三方提供的咨询服务内容与质量往往也不一样，难以进行价格上的比较;三是由于咨询服务无法上架销售，委托方无法采取商场比价的方式搜集咨询服务价格信息，难以保证咨询服务价格信息的准确与完整。
2.非货币成本因素对绩效服务定价的影响更为突出
影响绩效服务定价的非货币成本主要有服务时间成本、现场调查成本和技术难度等，即服务时间的长短、现场调查覆盖面的大小、技术难易程度等，再加上预算绩效管理咨询服务项目不同，影响程度就更难确定。和其他服务的定价相比，绩效服务价格受这些非货币成本等隐性因素影响更加明显和突出。
3.价格作为调节市场需求的杠杆作用更加明显
服务生产与消费的不可分离，使得第三方无法利用库存手段来调节市场需求，同时服务的易逝性、不可储存性使第三方咨询服务的供求始终难以平衡。虽然第三方咨询服务的成果文件是可以储存的，但在整个服务期间第三方的其他服务是易逝的，同时委托方的需要常常超出合同约定，由于绩效管理相关服务的委托方基本属于行政事业单位，常会产生合同之外的服务需求，当供大于求时，第三方可能必须降低价格满足所有需求，以充分利用剩余生产能力。
4.委托方对咨询服务价值认知成为服务定价的重要依据
不同第三方机构不仅提供的咨询服务不同，而且咨询服务提供的成本也不一样，在其定价过程中，除了成本导向定价方法之外，还要考虑市场需求导向，如委托方对咨询服务价值的认知也会成为服务定价的重要依据。符合委托方价值取向的咨询服务，价格高委托方也愿意购买，而背离委托方价值追求的服务，即使价格一降再降，委托方也可能没有选择意向。
（三）预算绩效管理咨询服务定价现状及存在问题
有了预算绩效管理咨询服务市场，就会出现服务价格问题。目前，预算绩效管理咨询服务价格主要有三种形式：一种是政府部门制定了指导价，如湖北、山西、西藏等;另一种是注册会计师等行业协会制定了相关标准，如北京、上海、内蒙古等;还有一种是没有任何参照标准。无论哪种定价或价格表现形式，在实践中，由于绩效服务市场定价机制及价格标准的严重不完善，引发了市场竞争过程中诸多乱象。
1.定价依据不科学，价格调节机制基本失效
定价标准普遍没有遵循相关性原则，缺乏科学依据，定价不合理。现有的预算绩效管理咨询服务的价格标准，普遍是按照预算绩效管理咨询服务项目的金额为基数，乘以一定比率来计算确定的。而在实践中，咨询服务的工作数量和服务成果质量并非与服务项目金额大小成等比例关系，咨询服务工作的难易程度也非与项目大小成正比例，这样定价形成的结果显然背离了“配比性”原则，导致价格在预算绩效管理咨询服务的市场竞争中无法发挥应有的调节作用。
2.价格信息不明晰，“同质不同价”有悖绩效管理
购买同类项目时，有不少政府部门在购入服务定价上，自行按照其工作重心、财政拨款多少、服务需要等敲定和罗列项目定价。由于绩效服务价格信息不对称、服务价格具有隐蔽性、对第三方服务成本不了解等因素影响，再加上服务价格与服务要求及服务评价没有密切联系起来，政府方面自行定价的随意性、定价规则的不公开性，导致所给出的服务预算价格缺乏科学性和合理性，出现了同类项目不同部门定价存在不平衡的现象。如某县2018年扶贫资金绩效评价服务费为100多万元，而这个县的上级政府同年扶贫资金绩效评价服务费不足50万元，资金体量差距不大，但咨询服务费用相差很多。在预算绩效评价实践中，这种情况不仅造成受托方的不平等待遇，更重要的是可能引发项目资金大量浪费的贪腐现象。
3.非实质性市场化交易大量存在，导致劣币驱良币
目前预算绩效管理咨询服务交易过程中，由于没有明确的专业门槛限制，进入市场的服务机构良莠不齐[ 6 ]，很多情况下是看情面而不看资质、看关系而不看质量的形式上的市场交易。通过关系进入咨询服务市场的机构往往议价能力强、专业胜任能力差，在没有交易各方共同认可的服务基准价前提下，这种非实质性市场化交易形成的绩效服务，其结果必然是服务价格高、服务质量低，劣币驱良币愈演愈烈。
二、建立和完善绩效服务价格标准的必要性
（一）科学定价是倒逼受托方提升服务质量的重要基础
绩效服务的专业性和无形性决定了其既不同于一般的服務，更不同于实物产品的销售，服务价格信息不对称的特征比较突出。委托方在购买服务前或购买服务后，均不易判断所购买的服务是否“物有所值”。而受托方往往出于商业目的，会冒道德风险去追逐自身利益最大化，为此，非常有必要通过不同层面的科学定价解决上述问题。如果不同地区、相关行业及企业能制定出相应的服务价格，将隐性价格变为显现价格并予以公开，同时与服务质量标准相匹配，为委托方根据自己的需求选择物有所值的服务提供充分的机会，则会倒逼受托方通过提高自身服务质量实现其商业目的。
（二）价格信息明晰是提高委托方效用水平的有力保障
委托方要对绩效服务进行评价，必须满足两个前提条件，一是接受了服务，二是对服务进行了可以量化的支付。如果价格体系信息不明晰，委托方在只了解自己以低价购买了服务的前提下，往往感到性价比很高，从而产生了逆向选择效应，使优质的绩效服务被排挤，劣质的绩效服务被保留，绩效服务整体水平就会出现下降的趋势。绩效服务价格体系明晰，则可以使委托方处在一个安全透明的服务环境之中，对绩效服务的性价比做出理性的判断，从而选择使效用达到最大化的服务机构，优质的绩效服务有了市场，自己的效用水平得到了保障。
（三）规范定价机制是促进绩效服务行业健康发展的有效路径
不同地区及相关行业与服务企业既要有绩效服务的标准价格体系，又需有价格执行管理的相应机制，才能促进绩效服务行业的健康发展。从实质上看，第三方机构受托开展的绩效服务是一项提供准公共产品服务的营利业务，其委托方及服务对象均为政府部门或事业单位，所需服务价款一般要通过预算安排。为此，绩效服务价格标准的执行要纳入预算管理、政府采购管理及政府购买服务管理等相关管理环节之中，并与绩效服务行业自律组织和服务机构诚信建设相结合，形成综合的绩效服务价格管理机制，以真正发挥价格标准体系在市场资源配置中的调节作用，推动绩效服务行业健康有序发展。
三、绩效服务定价分类原则与计价标准的制定
（一）绩效服务定价分类原则
对绩效服务合理分类，目的是要制定出与不同项目相匹配的科学定价标准。这就需要遵循一定的分类原则作为分类定价的基础。
1.配比性原则
配比性原则是指预算绩效管理咨询服务定价的高低与其耗费的服务成本多少相互匹配。服务成本主要由直接人工费、其他直接费、公共管理费和相关税费构成，其中占比最大的核心费用是直接人工费，而直接人工费由服务工时和人工单价构成。对不同的项目，在服务人员一定的前提下，服务定价的高低取决于服务工时的多少。另外，有的项目咨询服务成本与投资额的大小成比例，该类项目的定价基数则为项目投资额。
2.适当性原则
适当性原则是指预算绩效管理咨询服务分类时，按其内容详略适中进行合并归类的原则。既不能按每个项目作为一个类别进行定价，这种过细的分类执行成本高，导致了无标准可言，又不能将所有的服务项目合并为一两个类别进行定价，这种粗放的分类无法体现不同项目有不同的服务价值，也违反了公平交易的原则。
3.便于计量原则
便于计量原则是指预算绩效管理咨询服务项目所分成的同一类别，在定价时可以有统一的计费基础和计量单位，且数据来源容易获取，操作实施便捷可行[ 7 ]。
根据上述分类原则，可以将全面预算绩效管理咨询服务的各类项目按照咨询服务内容进行合并归集，分为预算绩效管理制度体系建设或工作考核服务、预算绩效事前评估服务、预算绩效目标管理服务、预算绩效监控或评价服务、预算绩效管理综合服务等类别。
（二）绩效服务计量与计价标准的制定
预算绩效管理咨询服务定价时，在科学合理的分类基础上，以成本导向定价法为主，兼顾需求导向定价法、竞争导向定价法等其他定价方法分析定价，并结合预算绩效咨询管理服务的特点进一步确定每一类别的计量与计价标准，具体包括计费基础、计量单位和计价费率。
1.计费基础和计量单位
在预算绩效管理咨询服务定价过程中，每一类别的咨询服务选择哪些计费基础和计量单位，主要取决于能否衡量出凝结在服务产品中的价值量，而服务产品中的价值量是由咨询服务机构的智力劳动工作量和专业技术服务质量所决定的[ 8 ]。据此，能够反映出预算绩效管理咨询服务价值量计费基础和计量单位的主要指标有单位规模、管理制度数量、投资金额等。
（1）以单位规模及管理制度数量为计费基础和计量单位
在前文述及的咨询服务类别中，预算绩效管理制度体系建设或工作绩效考核服务是属于以单位规模及管理制度为计费基础和计量单位的咨询服务类别。咨询服务机构提供预算绩效管理制度体系建设咨询服务时，发生的成本费用多少与被服务单位的规模大小成正相关关系。被服务单位的规模越大，管理制度体系建设服务内容越多，复杂程度和技术难度会随之增加[ 9 ]，服务产品的定价也应随之提高。
（2）以投资额及项目个数为计费基础和计量单位
预算绩效管理咨询服务类别中，预算事前绩效评估服务，预算目标管理服务，预算绩效监控或评价服务是以投资额及评估所包含独立项目个数为计费基础和计量单位的。咨询服务机构在提供预算事前绩效评估服务时，无论是重大政策事前绩效评估，还是重大项目事前绩效评估，均是从预算投入的视角对其必要性、经济性、合理性、可行性和合规性进行评估。显然，咨询服务机构发生的成本费用与事前绩效评估预算投入的金额成正相关关系，这就是以投资额及评估所包含独立项目个数为计费基础和计量单位的主要依据。
（3）以单位规模和投资额为计费基础和计量单位
预算绩效管理咨询服务类别中，还有一类服务为委托方提供上述各类服务中的多项或全部服务，这里稱之为综合服务。这类服务内容较多，涉及面广，服务机构耗费的成本费用既与单位规模大小相关联，又与服务项目投资额的多少相关联，需要采用双重标准为计费基础和计量单位，即采用绝对金额的基础计价加相对金额比率计价的综合计价模式[ 10 ]。可见，提供综合服务选择单位规模和投资额双标准为计费基础和计量单位较为妥当。
2.计价费率的制定
预算绩效管理咨询服务的各个类别，在确定了服务计费基础和计量单位的基础上进一步确定计价费率后，就可以计算出每一个服务类别的完整价格。计价费率也需要按单位规模及管理制度数量、投资额及评估所包含独立项目个数来分别制定。不同的服务类型计价费率如下：
预算绩效管理制度体系建设或绩效管理工作考核服务计价费率按绝对金额分级制定标准，分段分别计取[ 11 ];预算事前绩效评估服务、预算目标管理服务、预算绩效监控或评价服务需以投资额分段确定相应的计价费率，其费率采用分档超额累进递减费率。运用相关定价原理和方法分析，服务价格与服务成本成正相关函数关系，并非正比例函数关系，其费率为渐进式递减，而非跳跃式递减，然后累计相加，计算服务价格。这样在累进级距的分界点附近不会出现计价基数增加而收费绝对额降低的不合理现象。
由于不同地区、不同季节，物价水平的差异比较大，咨询服务定价需要在定价标准的基础上，对物价影响采用系数法进行调整，调整系数可不超过1.1。咨询服务项目即使投资额基本相当，由于项目覆盖地区、受益群体差异，项目服务难度是不同的，项目服务难度差异也可用难度系数来调节，难度系数可确定为1.1。另外，委托方会对最终成果文件组织验收评价，验收评价结果是体现服务质量的一种重要形式，会对服务定价产生一定的影响[ 12 ]，在确定服务定价时，可在定价标准的基础上，确定0.9～1.1的服务定价调整系数。
（三）绩效服务价格的计算规则
在确定预算绩效管理咨询服务不同类别的计费基础和计量单位之后，就需要分别确定不同服务类别计价的计算规则。
预算绩效管理制度体系建设或工作绩效考核服务计价的计算规则：基本服务价格等于委托单位实际在编人数除以该单位所在档次的上限人数，然后再乘以该档次的计费金额，在此基础上乘以相关调整系数确定服务价格。
预算事前绩效评估服务、预算目标管理服务、预算绩效监控或预算评价服务计价的计算规则：基本服务价格采用分档超额累进计算方法确定，即用第一档的上限金额乘以该档费率加上第二档上限金额乘以该档费率……以此类推，计算得出基本服务价格，然后再乘以调整系数确定最终服务价格。
预算绩效管理综合咨询服务计价的计算规则：按照服务类别和上述第一种计价的计算规则及第二种计价的计算规则分别计算出的结果相加确定其服务价格。
四、绩效服务价格标准体系的执行与调整
（一）绩效服务价格标准体系
经对预算绩效管理第三方咨询服务主要内容的分析和预算绩效咨询服务分类及定价模式的研究，将预算绩效管理第三方咨询服务归集为五大类，并按照定价的基本原理和方法分别确定了每一类绩效服务的计量单位、计价费率和价格计算规则，形成绩效服务价格标准体系，如表1所示。
（二）绩效服务价格标准体系执行与调整
绩效服务价格标准体系在执行过程中，会受到不同地区物价水平、不同项目难易程度和不同服务成果质量优劣等因素的影响，确定服务价格时应以上述相应服务类型的参考价格为基准，充分考虑各个影响因素的实际情况，按照以下规则进行合理调整。
1.服务地区物价因素影响定价的调整
不同季节住宿、交通等价格差异比较大，不同地区物价水平的差异也较大，服務价格标准可根据季节和地区差异适当调整。如：北京、上海、广州、深圳等一线地区，基本定价标准基础上可确定调整系数为1.1;东部沿海及中西部较大的二线地区，基本定价标准基础上可确定调整系数为1.05;其余地区可按基本定价标准确定。
2.服务项目难度系数影响定价的调整
服务项目的业务和资金覆盖多个地区，存在差旅费增加、延长工作时间、偏远地区人员配合能力不足、调查资料收集困难等多个问题，因此服务项目难度是有较大差异的。用于调节项目服务难度差异影响服务定价的系数为1.1。
3.服务项目成果验收结果影响定价的调整
咨询机构提交成果文件后，需要经过委托方组织验收，验收结果一般为不合格、中、良、优四档。除了“不合格”需要退回重新补充完善外，其余三档均表示服务成果通过了验收。验收评价的结果不仅体现服务质量，而且可对服务定价产生一定的影响。根据计价费率的制定原则，在确定服务定价时，以“良”为标准定价收费，评为“优”可在标准定价基础上确定调整系数为1.1，评为“中”可在标准定价基础上确定调整系数为0.9。
五、绩效服务价格标准体系应用价值展望
科学合理的服务价格标准，既可为政府管理部门和行业监督机构治理预算绩效管理咨询服务市场价格乱象提供参考，又可为参与市场活动各个主体规范价格行为、促进诚信经营发挥积极作用，同时也会形成有效的价格调整机制，助力预算绩效管理咨询服务市场有序竞争和良性发展。
（一）服务价格标准体系对咨询机构的应用价值
现阶段我国社会力量尤其是能够承接政府委托业务的社会中介机构力量比较小，议价能力较弱，委托方掌握着定价主导权[ 13 ]。随着预算管理咨询服务市场的不断完善，中介机构数量增多、力量增强，议价能力不断提升，服务市场趋向于自发形成买卖双方均可接受的交易价格。本文研究制定的预算绩效管理服务价格标准，是在遵守国家法律、法规和政府规章的基础上，遵循服务收费标准能够补偿成本、促进行业健康发展的基本原则，充分考虑了第三方机构专业服务人员平均工时成本费用、法定税费及合理利润，并考虑了市场供求情况、地区物价差异等因素对价格的影响而形成的，既详细分析了行业从业成本，坚持成本导向定价法，又预测了预算绩效管理咨询服务市场未来发展趋势，兼顾了市场导向定价法和竞争导向定价法。
本文研究成果为预算绩效管理服务定价的核心推定与策略安排提供了较为简便、合理、普遍可接受的基本标准，为咨询机构投标报价提供了参考依据。该价格标准可为咨询服务机构对外服务报价提供统一标准，亦可作为机构内部奖惩业务承接部门和员工工作效率提供量化考核指标。
（二）服务价格标准体系对委托方的应用价值
预算绩效管理服务的委托方主要是政府部门。委托方能否选择到质量优良、报价合理的中介机构，服务定价标准确定是重要环节，不是服务价格越高质量就越好，也不是服务价格越低质量就一定很差。制定规范合理的招标价格是下一步正常开展业务的基础。首先，委托方需要了解中介服务机构行业的收费行情，了解中介机构的服务成本构成、合理的利润水平，掌握委托项目耗费的工作时间、业务难易程度。其次，需要参考中介行业的服务价格标准。最后，还要考虑制定服务机构投标报价在招标项目评审中所占的权重比例，一般情况不超过20%是合理的。
本文的研究成果为委托方确定招标价格和权重提供了参照标准和依据，为委托方提高单位预算管理能力、降低采购成本提供了比较基础，也为其考核内部管理部门履职能力和履职效率提供了参考指标。
（三）服务价格标准体系对行业监管机构的应用价值
承接预算绩效管理服务的主体主要是会计师事务所、各类型咨询公司等中介机构，每个服务主体都有其行业主管部门或自律管理组织[ 14 ]。例如注册会计师协会是注册会计师行业的管理组织，肩负着制定行业自律管理规范、对会员违反相关法律法规和行业管理规范的行为予以惩戒的重要职能，其中监督会计师事务所及注册会计师承接业务收费的合理性和公平性是很重要的工作之一。本文研究成果为行业主管部门或行业自律组织规范咨询机构预算绩效管理咨询业务收费价格提供了认定依据，既是监督咨询服务机构是否存在不正当竞争的重要指标，也是行业主管部门或自律管理组织内部管理及内部履职考核的参考标准。
【参考文献】
[1] 财政部.关于推进预算绩效管理的指导意见（财预〔2011〕416号）[EB/OL].http：//.yss.mof.gov.cn/zhengwuxinxi / zhengceguizhang/ 201107/t20110718_577332.html.
[2] 财政部.财政部关于推进政府购买服务第三方绩效评价工作的指导意见（财综〔2018〕42号）[EB/OL].www.gov.cn/xinwen/2018-08/14/content_5313729.htm.
[3] 财政部.关于贯彻落实《中共中央 国务院关于全面实施预算绩效管理的意见》的通知（财预〔2018〕167号）[EB/OL].www.gov.cn / xinwen / 2018-11 / 17/ content_ 5341300.htm.
[4] 财政部.关于印发《项目支出绩效评价管理办法》的通知（财预〔2020〕10号）[EB/OL].http：//www.yueyang.gov.cn/czj/9062/9065/9067/content_1663602.html.
[5] 中共中央，国务院.关于全面实施预算绩效管理的意见（中发〔2018〕34号）[EB/OL].http：//www.gov.cn/zhen gce/2018-09/25/content_5325315.htm.
[6] 任玫瑾.注册会计师与管理咨询业务研究[J].会计之友，2011（5）：105-106.
[7] 钟凤英，范晓萌.会计师事务所审计定价影响因素研究[J].会计之友，2018（10）：18-22.
[8] 刘永泽，况玉书.基于成本会计视角的公用事业产品定价研究[J].会计之友，2015（4）：81-83.
[9] 施丽鹂.关于完善政府购买注册会计师服务的建议[J].西部财会，2018（4）：72-75.
[10] 邓志锋.政府购买公共服务中的监管问题研究：浅析资金监管与定价策略[J].价格理论与实践，2018（2）：103-106.
[11] 何寿奎.固定经营期下基于运行绩效的PPP项目服务价格形成机制研究[J].运筹与管理，2019，28（8）：141-149.
[12] 张亚兰.不完全信息下云会计服务定价策略研究[J].会计之友，2016（4）：91-93.
[13] 孙楠.管理会计咨询服务的发展对注册会计师行业的助推[J].中国注册会计师，2016（12）：100-101.
[14] 梁鑫.浅议如何促进管理会计咨询服务市场发展[J].中国注册会计师，2015（11）：42-45.
