| 标题 | “营改增”对我国航空运输企业税负及利润的影响 |
| 范文 | 许晓丽 【摘 要】 文章从我国营业税改增值税的社会背景切入，介绍了营改增的现实意义，比较分析了我国航空运输企业营改增前后的税负状况，用实例说明营改增对我国航空运输企业的积极影响，得出营改增使得中国航空运输企业实际税负降低、利润增加的结论。在此基础上，提出我国航空运输企业面对营改增工作的对策建议。 【关键词】 航空企业； 营改增； 企业所得税； 净利润 中图分类号：F812.42 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）27-0062-03 一、营业税改增值税的背景及现实意义 （一）“营改增”的背景 1978年党的十一届三中全会确立了以经济建设为中心，之后我国的经济开始步入高速发展的轨道，为了适应经济的发展，从1994年开始，我国进行了分税制改革，新的税制将全部税种在中央和地方之间进行了划分，经过多年的税收实践，加上2003年以来新一轮税制改革对税制的补充与完善，使我国的现行税制基本达到科学合理。 在我国现行的税制中，增值税、营业税是最大的两个流转税税种，营业税作为增值税的补充二者并行。在全国经济的高速发展下，该税制逐渐显露出内在的弊端，已经不再适应经济发展的需要。财税部门在推进增值税立法的同时，也在探索扩大增值税的征税范围方式与方法，营业税改增值税（以下简称营改增）就是在这个大背景下开始的。 新时期，为了消除长期以来我国对货物和劳务分别征收增值税和劳务税所产生的重复征税问题，深化产业分工、加快现代服务业发展、促进三次产业融合和实现我国经济跨越式发展，国务院从深化改革的总体部署出发，作出了营业税改增值税的重要决策。 （二）“营改增”的现实意义 增值税的实质是对增加的销售价值征税，同时对国内全部纳税人进行完全的进项抵扣。增值税实施的前提是增值税的抵扣和返还链不中断，这样就会确保增值税的税收负担最终落在消费品上。而我国现有税制下，没有实现所有产业的所有生产、流通环节的完全抵扣与返还。固定资产等资本品不进入进项抵扣，第三产业所征收的营业税是按照其全部销售额进行纳税，纳税人无权进行进项抵扣。这样产生的结果是小规模纳税人与第三产业在缴纳营业税的同时，实际上仍是缴纳增值税的，因为他们在购买投入品时已支付了增值税，但由于无法进行进项抵扣，在购买时已经实际缴纳了增值税；小规模纳税人和营业税纳税人的税率约为一般纳税人的三分之一，假如服务业的增值率不到三分之一，就会发生小规模纳税人和营业税纳税人税负高于一般纳税人的现象；由于小规模和营业税纳税人无权进行进项抵扣，事实上就降低了企业对于小企业和服务业的需求，从而抑制了第三产业的发展。 营业税是对营业额全额计征，而增值税则是对增值额征收，这就出现了双重征税的问题，我国对营改增的实施，将最大限度地减少重复征税。在我国目前的税收体制下，采取的征收方式是对货物缴纳增值税，对劳务缴纳营业税，但有时一个课税对象到底是货物还是劳务是很难区分的，这就给税收征管带来了很大的困难。新的税制改革将有效地解决这个难题，营改增实施后将对全部对象征收增值税，这就解决了对混合销售、兼营活动征税时的具体困难，同时完善了我国流转税税制体系。 二、“营改增”对我国航空运输企业税负及利润的影响 根据数据显示，航空运输对我国GDP总量的贡献率达到7%（2012年国际民航执行组织测算），而我国航空业目前尚处于高速发展阶段，高速的扩张来占领市场份额是目前各大航空公司的处境，盈利能力有限，而且长期以来，中国航空企业还饱受高油价、加税负担过重等困扰，如履薄冰并不夸张。 究竟营改增后对航空运输企业的影响是积极还是消极呢？以2012年国内某航空公司的实际财务数据为例，简化处理测算营改增对航空企业税负及净利润的影响。 该航空公司主要业务包括国内及国际客运、货运、邮件及行李等运输业务，收入构成大致包括国内及国际运输收入、地面服务收入、旅游收入及其他收入等。营改增前，税务机关对航空公司征收营业税，以营业收入为计税依据。这其中，国内运输收入营业税税率为3%，国际运输收入适用零税率，其他收入营业税税率为5%。 以该航空公司2012年二季度财务报表披露数据为例，营业收入2 000 000万元，其中包括国际运输收入624 000万元，国内运输收入1 250 000万元，地面服务收入56 000万元，其他收入70 000万元；营业税金及附加40 000万元，其中，税改后不征收增值税的其他收入所缴纳的营业税为3 800万元；同时财报显示该公司当期营业成本1 860 000万元，其中航空油料688 300万元，发动机维修和航空件消耗93 000万元，飞机租赁费104 170万元，飞机的起降服务费204 500万元，餐食机供品50 210万元，运输服务费3 720万元，系统服务费24 200万元，销售代理手续费68 800万元，民航建设基金623 100万元。 根据该航空公司2012年二季度财报披露，当期购入的飞机、发动机以及高价航空周转件等可抵扣的固定资产总计为194 000万元，其他收支净额总计为82 000万元。 本次营改增将飞机起降服务费、飞机租赁费、销售代理手续费纳入税改服务范围，同时航空油料、发动机维修和航空件消耗及餐食机供品业纳入此次税改范围，其中，飞机航油纳入税改对于航空企业意义重大。据2012年全年资料显示航空油料消耗约占航空企业营业成本的40%，营改增后航空运输企业可以通过获得增值税专用发票，从而进行合理抵扣相应的增值税进项税额。其中飞机起降服务费增值税税率6%，飞机租赁费增值税税率为17%，销售代理手续费及系统服务费适用增值税税率为6%，运输服务费税率为11%。 （一）“营改增”前的税负及利润状况 营改增之前，粗略计算该航空公司的企业应纳税所得额182 000 （=2 000 000-1 860 000-40 000+ 82 000）万元；企业所得税税率为25%，二季度企业所得税额45 500（=182 000×25%）万元；二季度该航空公司净利润136 500（=182 000-45 500）万元。 （二）“营改增”后的税负及利润状况 收入方面，营改增之后，国内运输收入增值税税率为11%，国际运输收入还是零税率，而航空地面服务增值税税率为6%。增值税税基不含税，国内收入为1 126 126.13（=1 250 000/（1+11%））万元；地面收入为52 830.19（= 56 000/（1+6%））万元；增值税销项税额为127 043.68（=1 126 126.13×0.11+52 830.19×0.06）万元。 成本方面，换算为不含税价，航空油料、飞机租赁费、发动机维修和航空件消耗加上餐食机供品合计成本799 726.50（=（688 300+104 170+93 000+50 210）/（1+17%））万元；运输服务费的成本为3 351.35 （=3 720 /1+11%）万元；飞机起降服务费、销售代理手续费、系统服务费合计成本280 660.38（=（204 500+ 68 800+24 200）/（1+6%））万元；可以进行抵扣的进项 税额153 161.78（=799 726.5×0.17+280 660.38×0.06+3 351.35×0.11）万元。 资产方面，税改后试点地区航空运输企业享受当期购入的飞机、发动机、高价周转件及其他规定设备的进项税额可以进行抵扣，适用的增值税税率为4%，可以直观地看出，由于设备进项税额的抵扣，在以后的使用期间内折旧额较之前会相应减少。但是房屋及建筑物和其他设备仍没有纳入此次税改，同时规定以前期间购入的固定资产的折旧不能计算抵扣增值税进项税额。 通过计算，营改增后，当期购入飞机和发动机及高价航空周转件总计成本186 538.46（=194 000/ （1+4%））万元，这样新购入可抵扣固定资产的进项税额7 461.54（=186 538.46×4%）万元。 营改增后，根据前面数据，二季度该航空企业的企业应纳税所得额244 318.09（=（1 126 126.13+52 830.19+ 624 000+70 000）-（799 726.50+280 660.38+3 351.35+ 623 100）-3 800+82 000）万元；可计算得出该航空公司二季度应纳企业所得税税额为61 079.52（= 244 318.09×25%）万元；该航空公司二季度净利润为183 238.57（=244 318.09-61 079.52）万元。同时二季度应缴纳的增值税为-33 579.64（=127 043.68- 153 161.78-7 461.54）万元，二季度缴纳增值税为负，说明当期不缴纳增值税，这些数额留待以后期间抵扣。 三、“营改增”前后的税负及利润状况比较分析 营改增前，航空运输企业的主要税种为营业税和企业所得税；营改增后，航空运输企业的主要税种变为增值税和企业所得税。营改增前营业税是计入“营业税金及附加”科目，其成为收入的扣减项，这样看来，对企业所得税是有抵减效应的；营改增后，因为增值税是价外税，它计入负债类科目“应交税费—应交增值税”，对企业所得税并无抵减效果。只比较该航空企业的二季度净利润即可得出本次营业税改增值税对该航空运输企业的影响。 将该航空公司2012年第二季度营改增前后的税负及利润情况整理成表1。 可以直观地看出，此次税改使得该航空公司二季度净利润增加46 738.57（=183 238.57-136 500）万元，比税改前增长了34.24%，二季度企业所得税比税改前多缴纳155 79.52（=61 079.52-45 500）万元，原因在于航空油料及高价航空周转件等成本因为税改后，可以抵扣进项税额，计算企业所得税时不再扣除，造成企业所得税的增加。 四、结论 综上所述，可以看出，营改增后税负方面，不利的是企业的所得税有所增加，但当期流转税方面合计降低更多，利弊相抵，整体上税负是大大降低的，因此企业净利润大大增加，同时也使航空企业的成本有效降低，这对航空运输企业来讲真正是一个利好政策。无论从宏观理论还是微观到具体行业的具体企业，此次税改已初见成效。 五、对策建议 航空运输企业在营改增后，可抵扣的进项税额是关系企业税负的关健因素。对此，为了使这类企业获益更多，本文提出几点应对策略： （一）取得增值税专用发票 由于增值税凭增值税专用发票抵扣，航空运输企业在运用营改增相关政策时要尽可能取得合法的增值税专用发票，鉴于小规模纳税人不能开具增值税发票，从而会造成企业进项税额不能抵扣的情况，航空运输企业应尽量与一般纳税人合作，取得合法的增值税发票，最大限度地进行进项税额抵扣。首先，要加大企业内部管理的力度，考虑到增值税的特点，应加强对各项可抵扣成本的票据管理。其次，要加强采购管理，优先选择供应商，力求在合法范围之内获得最大可抵扣进项税额。 （二）认真研究新政策 对于已纳入试点区域的航空运输企业，应该把握这次大好机会做好相应的纳税筹划，在认真研究新政策的同时，还要加大营改增的学习和宣传力度，保证增值税销项税额与进项税额相匹配，有效规避增值税的提前缴纳。而对于正在考虑近期购入固定资产的未纳入试点区域的航空运输企业，考虑到相关的进项税额抵扣数目不小，税改前应考虑推迟购入固定资产，税改后尽量从试点地区购买。 【参考文献】 [1] 平新乔，梁爽，郝朝艳，等.增值税与营业税的福利效应研究[J].经济研究，2013（9）：66-80. [2] 李红.试论“营改增”试点过程中的问题及对策——以航空运输行业为例[J].现代商业，2012（21）：171-172. 82 000）万元；企业所得税税率为25%，二季度企业所得税额45 500（=182 000×25%）万元；二季度该航空公司净利润136 500（=182 000-45 500）万元。 （二）“营改增”后的税负及利润状况 收入方面，营改增之后，国内运输收入增值税税率为11%，国际运输收入还是零税率，而航空地面服务增值税税率为6%。增值税税基不含税，国内收入为1 126 126.13（=1 250 000/（1+11%））万元；地面收入为52 830.19（= 56 000/（1+6%））万元；增值税销项税额为127 043.68（=1 126 126.13×0.11+52 830.19×0.06）万元。 成本方面，换算为不含税价，航空油料、飞机租赁费、发动机维修和航空件消耗加上餐食机供品合计成本799 726.50（=（688 300+104 170+93 000+50 210）/（1+17%））万元；运输服务费的成本为3 351.35 （=3 720 /1+11%）万元；飞机起降服务费、销售代理手续费、系统服务费合计成本280 660.38（=（204 500+ 68 800+24 200）/（1+6%））万元；可以进行抵扣的进项 税额153 161.78（=799 726.5×0.17+280 660.38×0.06+3 351.35×0.11）万元。 资产方面，税改后试点地区航空运输企业享受当期购入的飞机、发动机、高价周转件及其他规定设备的进项税额可以进行抵扣，适用的增值税税率为4%，可以直观地看出，由于设备进项税额的抵扣，在以后的使用期间内折旧额较之前会相应减少。但是房屋及建筑物和其他设备仍没有纳入此次税改，同时规定以前期间购入的固定资产的折旧不能计算抵扣增值税进项税额。 通过计算，营改增后，当期购入飞机和发动机及高价航空周转件总计成本186 538.46（=194 000/ （1+4%））万元，这样新购入可抵扣固定资产的进项税额7 461.54（=186 538.46×4%）万元。 营改增后，根据前面数据，二季度该航空企业的企业应纳税所得额244 318.09（=（1 126 126.13+52 830.19+ 624 000+70 000）-（799 726.50+280 660.38+3 351.35+ 623 100）-3 800+82 000）万元；可计算得出该航空公司二季度应纳企业所得税税额为61 079.52（= 244 318.09×25%）万元；该航空公司二季度净利润为183 238.57（=244 318.09-61 079.52）万元。同时二季度应缴纳的增值税为-33 579.64（=127 043.68- 153 161.78-7 461.54）万元，二季度缴纳增值税为负，说明当期不缴纳增值税，这些数额留待以后期间抵扣。 三、“营改增”前后的税负及利润状况比较分析 营改增前，航空运输企业的主要税种为营业税和企业所得税；营改增后，航空运输企业的主要税种变为增值税和企业所得税。营改增前营业税是计入“营业税金及附加”科目，其成为收入的扣减项，这样看来，对企业所得税是有抵减效应的；营改增后，因为增值税是价外税，它计入负债类科目“应交税费—应交增值税”，对企业所得税并无抵减效果。只比较该航空企业的二季度净利润即可得出本次营业税改增值税对该航空运输企业的影响。 将该航空公司2012年第二季度营改增前后的税负及利润情况整理成表1。 可以直观地看出，此次税改使得该航空公司二季度净利润增加46 738.57（=183 238.57-136 500）万元，比税改前增长了34.24%，二季度企业所得税比税改前多缴纳155 79.52（=61 079.52-45 500）万元，原因在于航空油料及高价航空周转件等成本因为税改后，可以抵扣进项税额，计算企业所得税时不再扣除，造成企业所得税的增加。 四、结论 综上所述，可以看出，营改增后税负方面，不利的是企业的所得税有所增加，但当期流转税方面合计降低更多，利弊相抵，整体上税负是大大降低的，因此企业净利润大大增加，同时也使航空企业的成本有效降低，这对航空运输企业来讲真正是一个利好政策。无论从宏观理论还是微观到具体行业的具体企业，此次税改已初见成效。 五、对策建议 航空运输企业在营改增后，可抵扣的进项税额是关系企业税负的关健因素。对此，为了使这类企业获益更多，本文提出几点应对策略： （一）取得增值税专用发票 由于增值税凭增值税专用发票抵扣，航空运输企业在运用营改增相关政策时要尽可能取得合法的增值税专用发票，鉴于小规模纳税人不能开具增值税发票，从而会造成企业进项税额不能抵扣的情况，航空运输企业应尽量与一般纳税人合作，取得合法的增值税发票，最大限度地进行进项税额抵扣。首先，要加大企业内部管理的力度，考虑到增值税的特点，应加强对各项可抵扣成本的票据管理。其次，要加强采购管理，优先选择供应商，力求在合法范围之内获得最大可抵扣进项税额。 （二）认真研究新政策 对于已纳入试点区域的航空运输企业，应该把握这次大好机会做好相应的纳税筹划，在认真研究新政策的同时，还要加大营改增的学习和宣传力度，保证增值税销项税额与进项税额相匹配，有效规避增值税的提前缴纳。而对于正在考虑近期购入固定资产的未纳入试点区域的航空运输企业，考虑到相关的进项税额抵扣数目不小，税改前应考虑推迟购入固定资产，税改后尽量从试点地区购买。 【参考文献】 [1] 平新乔，梁爽，郝朝艳，等.增值税与营业税的福利效应研究[J].经济研究，2013（9）：66-80. [2] 李红.试论“营改增”试点过程中的问题及对策——以航空运输行业为例[J].现代商业，2012（21）：171-172. 82 000）万元；企业所得税税率为25%，二季度企业所得税额45 500（=182 000×25%）万元；二季度该航空公司净利润136 500（=182 000-45 500）万元。 （二）“营改增”后的税负及利润状况 收入方面，营改增之后，国内运输收入增值税税率为11%，国际运输收入还是零税率，而航空地面服务增值税税率为6%。增值税税基不含税，国内收入为1 126 126.13（=1 250 000/（1+11%））万元；地面收入为52 830.19（= 56 000/（1+6%））万元；增值税销项税额为127 043.68（=1 126 126.13×0.11+52 830.19×0.06）万元。 成本方面，换算为不含税价，航空油料、飞机租赁费、发动机维修和航空件消耗加上餐食机供品合计成本799 726.50（=（688 300+104 170+93 000+50 210）/（1+17%））万元；运输服务费的成本为3 351.35 （=3 720 /1+11%）万元；飞机起降服务费、销售代理手续费、系统服务费合计成本280 660.38（=（204 500+ 68 800+24 200）/（1+6%））万元；可以进行抵扣的进项 税额153 161.78（=799 726.5×0.17+280 660.38×0.06+3 351.35×0.11）万元。 资产方面，税改后试点地区航空运输企业享受当期购入的飞机、发动机、高价周转件及其他规定设备的进项税额可以进行抵扣，适用的增值税税率为4%，可以直观地看出，由于设备进项税额的抵扣，在以后的使用期间内折旧额较之前会相应减少。但是房屋及建筑物和其他设备仍没有纳入此次税改，同时规定以前期间购入的固定资产的折旧不能计算抵扣增值税进项税额。 通过计算，营改增后，当期购入飞机和发动机及高价航空周转件总计成本186 538.46（=194 000/ （1+4%））万元，这样新购入可抵扣固定资产的进项税额7 461.54（=186 538.46×4%）万元。 营改增后，根据前面数据，二季度该航空企业的企业应纳税所得额244 318.09（=（1 126 126.13+52 830.19+ 624 000+70 000）-（799 726.50+280 660.38+3 351.35+ 623 100）-3 800+82 000）万元；可计算得出该航空公司二季度应纳企业所得税税额为61 079.52（= 244 318.09×25%）万元；该航空公司二季度净利润为183 238.57（=244 318.09-61 079.52）万元。同时二季度应缴纳的增值税为-33 579.64（=127 043.68- 153 161.78-7 461.54）万元，二季度缴纳增值税为负，说明当期不缴纳增值税，这些数额留待以后期间抵扣。 三、“营改增”前后的税负及利润状况比较分析 营改增前，航空运输企业的主要税种为营业税和企业所得税；营改增后，航空运输企业的主要税种变为增值税和企业所得税。营改增前营业税是计入“营业税金及附加”科目，其成为收入的扣减项，这样看来，对企业所得税是有抵减效应的；营改增后，因为增值税是价外税，它计入负债类科目“应交税费—应交增值税”，对企业所得税并无抵减效果。只比较该航空企业的二季度净利润即可得出本次营业税改增值税对该航空运输企业的影响。 将该航空公司2012年第二季度营改增前后的税负及利润情况整理成表1。 可以直观地看出，此次税改使得该航空公司二季度净利润增加46 738.57（=183 238.57-136 500）万元，比税改前增长了34.24%，二季度企业所得税比税改前多缴纳155 79.52（=61 079.52-45 500）万元，原因在于航空油料及高价航空周转件等成本因为税改后，可以抵扣进项税额，计算企业所得税时不再扣除，造成企业所得税的增加。 四、结论 综上所述，可以看出，营改增后税负方面，不利的是企业的所得税有所增加，但当期流转税方面合计降低更多，利弊相抵，整体上税负是大大降低的，因此企业净利润大大增加，同时也使航空企业的成本有效降低，这对航空运输企业来讲真正是一个利好政策。无论从宏观理论还是微观到具体行业的具体企业，此次税改已初见成效。 五、对策建议 航空运输企业在营改增后，可抵扣的进项税额是关系企业税负的关健因素。对此，为了使这类企业获益更多，本文提出几点应对策略： （一）取得增值税专用发票 由于增值税凭增值税专用发票抵扣，航空运输企业在运用营改增相关政策时要尽可能取得合法的增值税专用发票，鉴于小规模纳税人不能开具增值税发票，从而会造成企业进项税额不能抵扣的情况，航空运输企业应尽量与一般纳税人合作，取得合法的增值税发票，最大限度地进行进项税额抵扣。首先，要加大企业内部管理的力度，考虑到增值税的特点，应加强对各项可抵扣成本的票据管理。其次，要加强采购管理，优先选择供应商，力求在合法范围之内获得最大可抵扣进项税额。 （二）认真研究新政策 对于已纳入试点区域的航空运输企业，应该把握这次大好机会做好相应的纳税筹划，在认真研究新政策的同时，还要加大营改增的学习和宣传力度，保证增值税销项税额与进项税额相匹配，有效规避增值税的提前缴纳。而对于正在考虑近期购入固定资产的未纳入试点区域的航空运输企业，考虑到相关的进项税额抵扣数目不小，税改前应考虑推迟购入固定资产，税改后尽量从试点地区购买。 【参考文献】 [1] 平新乔，梁爽，郝朝艳，等.增值税与营业税的福利效应研究[J].经济研究，2013（9）：66-80. [2] 李红.试论“营改增”试点过程中的问题及对策——以航空运输行业为例[J].现代商业，2012（21）：171-172. |
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