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标题 “营改增”对不同行业税负带来的影响
范文 顾平
摘要：在研究大量国内外文献资料的基础上，本文通过剖析“营改增”的政策背景，并从理论角度分析“营改增”对企业税负的影响，然后采用双重差分模型，基于实际数据验证“营改增”对不同企业的税负影响作用机制，根据理论分析和实证结果，提出在“营改增”税负转换过程中相应对策和建议。
关键词：营改增 税负 双重差分模型 对策建议
中图分类号：F812.42 文献标识码：A
经国务院批准，自2012年1月在上海市交通制造业和部分服务业领域实施营业税改增值税试点，之后逐渐推向全国并扩展到其他服务行业。“营改增”是一项具有重大意义的税制改革制度，是我国结构性减税政策的重要环节，对我国社会经济发展产生了深远的影响。一方面，“营改增”政策能够减轻企业税收负担，促进企业健康发展；另一方面该项政策有利于企业间的相互合作，最终实现我国产业结构的转型和升级。
“营改增”自试点以来受到各界的广泛关注。学术界对于该课题的研究主要集中在以下两个方面。一是研究“营改增”税制改革的发展现状和前景。潘文轩分析了“营改增”试点出现的问题，主要包括部分企业税负增加、增值税发票难以开具等等，并在分析对应问题成因的基础上提出了相应的对策[1]。二是研究“营改增”所带来的各项影响和效应。Kesselman研究了“营改增”的价格效应和对居民的收入分配效应[2]。郝晓薇，段义德从宏观角度分析了“营改增”带来的税制完善效应、减税减负效应、经济优化效应、改革促发展效应[3]。王桂军，曹平范研究了“营改增”对企业自主创新和研发能力的影响与作用途径[4]。刘建民，唐红李，吴金光利用PSM-DID模型研究了“营改增”对企业投资的影响[5]。范子英，彭飞基于我国企业微观经济数据，采用三重差分法评估了“营改增”对减少企业税负的影响[6]。
综合国内外研究文献可以发现，目前研究“营改增”对企业税负影响的文献还比较少。因此，本文主要研究“营改增”对企业税负的影响以及作用机制，其研究思路是在搜集大量国内外研究文獻的基础上，从理论角度来分析“营改增”的制度背景和企业在“营改增”后带来的税负变化，然后采用双重差分模型，基于2010—2015年上市公司微观经济数据来分析研究“营改增”对企业税负的影响和面临的问题，并提出相应的对策与建议。
1 制度背景与作用机制
1.1制度背景
1995年，国务院颁布《中华人民共和国增值税暂行条例》，在制造业和服务业制定两种完全不同的税收制度。对于商品的销售和加工、修理修配劳务等征收增值税，税基为商品或者劳务的增值部分，其他劳务则征收营业税，税基为销售额。但是，这种安排会带来服务业重复征税的问题，导致企业税负压力增大。服务业的重复征税会造成其生产性服务业与先进制造业紧密相连，生产性服务业的税负承担不合理，先进制造业也会紧接着受到一定的不利影响。吴三忙、李善同认为，重复征税所带来的不利影响会随着生产链的增长和产品生产复杂程度的提高而愈发明显[7]。为了解决两税并行带来的问题，上海市率先开展“营改增”试点，并逐渐推广到其他行业及全国各地。何谓“营改增”？营业税改增值税，简称“营改增”，是指将以前缴纳营业税的应税项目改为缴纳增值税，从而有效减少了对企业中间投入产品的重复征税，降低企业税负①。自2016年5月1日起，我国开始全面推广“营改增”制度，营业税正式退出历史舞台。我国“营改增”税收改革的历程，见表1。
1.2作用机制分析
在“营改增”改革试点之前，商品流转销售环节越多，所征收的营业税越多，无形中增加了企业的税负压力。假设制造商生产的W商品由三种配件构成，商品价格为100元，营业税税率为5%，那么该制造商的税负为5元。但是，如果W商品的三种配件均是由其他制造商生产，价格分别为30元，20元，10元，那么该制造商在购买配件时，其他制造商分别需要缴纳1.5元、1元和0.5元营业税，整个生产过程中实际缴纳的营业税为8元，实际营业税税率为8%，高于法定营业税税率5%。因此，由上述分析可得到，商品流转次数越多，实际需要缴纳的营业税越多，导致企业税负负担不合理。
实行“营改增”后，生产性服务业和先进制造业能够用进项税额抵扣销项税额，只对本环节的增值额征收增值税，这大大降低了重复征税的可能性，降低了企业的外部交易成本。在这种情况下，制造业企业可以将生产性服务部门从先进制造业中剥离出来单独发展，并向外承包其他企业的生产性服务需求，此时企业的营业范围会扩大。或者制造业企业将自身的生产性服务承包给其他专业性的生产性服务企业，生产性服务企业的营业收入得到增长。最终“营改增”会减轻企业的税负压力，提高税收合理性。
2 实证分析
2.1理论假设
“营改增”税负变化有两种表现机制，一是生产性服务企业在税负减少的情况下可以获得更多的由制造业提供的外包服务订单，具体表现为营业收入增长；二是制造业的营业范围会扩大，经营范围中包含“营改增”所涉及的业务会增加。因此，本文提出以下两种假说。
H1：“营改增”后，由于税负压力降低，鉴证咨询业的营业收入显著增加。H2：“营改增”后，对于缴纳增值税的制造业而言，营业收入显著增加。
2.2数据选取
在假说一中，选取鉴证咨询行业和生产性服务行业作为处理组和对照组，其中生产性服务行业主要是那些缴纳营业税、为百姓提供生活性服务的企业。数据来源于Wind数据库和国泰安数据库，包括了根据“营改增”行业的关键词筛选出的2010～2015年260家上市公司基本数据和财务数据。在时间维度的选择上，为了避免增值税转型政策带来的影响，选取2010年1月1日至2015年12月31日作为时间段进行实证分析。为了避免异方差对实证结果带来的不利影响，本文的被解释变量为取对数后的鉴证咨询行业营业收入（Lnsales）。解释变量假定为虚拟变量Police和Treat，以便于比较“营改增”前后营业收入的变化情况，以及处理组和对照组的时间序列问题[8]。当Police=0时，表示“营改增”之前；当Police=1时，表示“营改增”之后。当Treat=0时，表示生活性服务行业，当Treat=1时，表示鉴证咨询行业。涉及的主要变量描述性统计，见表2。
在假说二中，选取以“制造业”为关键词筛选出的2010年和2015年上市公司财务数据，剔除掉财务数据中的缺失值后，筛选出360家企业经营范围中包含“营改增”所涉及的业务，并比较这两年经营范围的变化。当t=2010时，设业务数量为Y1，当t=2015时，设业务数量为Y2，比较Y1和Y2的大小即可验证假说2。
2.3模型的建立
本文通过建立双重差分模型（DID模型）来检验“营改增”对不同行业由于税负合理化促使收入增加。双重差分模型是运用样本数据去评估整个时间段内非独立变量在处理组和对照组的差异，多用于定量评估公共政策或者是项目的实施效果[9]。在实证分析过程中，所采用的数据要满足三个前提假设：一是“营改增”仅对处理组有影响；二是“营改增”改革实施期间，宏观环境对处理组和对照组的影响相同；三是处理组和对照组具有稳定分布，不受到时间变动的影响。
为了验证假设一，根据DID模型构建如下公式：
LNsalesipt=σPolicept+ηTreatpt+γPolic e？Treatpt+τt+ρp+Yeartrendp+εipt （1）
其中，Lnsalesipt为p省i公司在t年的营业收入的对数；Police是区分“营改增”改革前后的虚拟变量，Police=0为“营改增”之前，Police=1为“营改增”之后；Treat是区分处理组和对照组的虚拟变量，Treat=0为缴纳营业税的生活性服务行业即对照组，Treat=1为鉴证咨询行业即处理组。τt和ρp分别表示年份和省份固定效应，Yeartrendp表示允许不同省份随着时间的变化会出现不一样的线性变化趋势，以上表示影响企业营业收入的因素可以存在差异。σ表示对照组在“营改增”前后的平均差异；η表示对照组和处理组的平均差异；γ作为交叉项Police？Treat的系数，表示处理组受到“营改增”影响而产生的变化，也是本文主要关注的系数。如果系数γ显著为正，那么假说一得到验证，“营改增”促进了企业收入的增加。
对于假说二，本文主要采取统计分析的办法进行检验。统计360家企业在2010年和2015年包括“营改增”所涉及的业务数量Y1，Y2，然后比较Y1，Y2的大小，如果Y2>Y1，则“营改增”促进了企业营业范围的扩大，假说二得到验证。
2.4实证检验
将260个企业相关数据带入公式1，利用Eviews6.0进行回归，得到计量结果。鉴证咨询业的营业收入在“营改增”前后变动情况，见表3。
上述回归结果显示，γ作为交叉项Police？Treat的系数其值显著为正，并在10%的显著性水平下显示“营改增”对鉴证咨询行业的营业收入有着显著性影响，当“营改增”税收改革推进后，鉴证咨询行业的营业收入Lnsales会大约增加0.28个单位。这可能是由于“营改增”之后，企业更多的愿意将生产性服务外包给专业生产性服务行业，从而促进了从事该行业企业营业收入的增长。
对于假说采取统计分析的方法进行验证。将“1+6”行业分为交通运输物流行业、研发类行业和鉴证咨询行业。利用Excel对360家制造业的相关数据进行筛选，得到其包含“营改增”所涉及的业务数量在2010年和2015年的情况。制造业经营范围在“营改增”前后的变动情况，见表4。
由表4可得，包括“营改增”所涉及业务的制造业数量由2010年“营改增”之前的163家增长到2015年“营改增”之后的242家，增加额为79家。这说明在“营改增”税制改革后，制造业的税收负担降低，促使行业发展。另外，从具体行业来看，可以发现有“交通运输物流行业”关键词的制造业数量由34家增长到110家，总共增加了76家企业（均从事物流行业），交通运输行业制造业数量没有变化，这可能是由于交通运输行业在“营改增”之前就存在稅收抵扣的情况，不会受到重复征税的影响。包含“研发类行业”关键词的制造业数量由96家增长到140家，增加额为44家。包含“鉴证咨询行业”关键词的制造业数量由73家增长到125家，总共增加了52家企业。因此，从分行业角度来分析“营改增”前后制造业经营范围的变动情况，仍然可以得到“营改增”对于缴纳增值税的制造业而言会促进其经营范围的扩大，假说得到进一步验证。
综上所述，可以发现假说正确的，“营改增”的确促进了企业利润的增加，具体表现两种作用机制上，一是使生产性服务企业的营业收入显著增长；二是使制造业中包含“营改增”所涉及的业务数量显著增加。
3 问题与对策
综合上述理论研究和实证结果，可以发现在“营改增”减轻税负的过程中仍然存在着一些问题。例如，“营改增”对税负影响的总体效应还不够明显。根据表3的计量结果可以得到“营改增”只是在10%的显著性水平下对鉴证咨询行业的营业收入有着一定的影响，“营改增”对企业税负的影响还有很大的发展空间。另外，不同行业的税负存在差异。在“营改增”试点后，不同行业经营范围的变化是不一致的，有些行业受到的影响比较小，有些行业受到的影响会比较大。从长远角度来看，这会导致行业间的发展差距越来越大，是不利于行业健康发展和我国产业转型升级的。
针对这些问题提出以下几点对策和建议。
3.1进一步深化“营改增”税收改革
各行业不同的增值税税率使得纳税人无法完全实现进项税额和销项税额的合理抵扣，企业所承担的税收负担相比之前缴纳营业税时有所减轻，但总体上仍然是繁重的，这不利于降低企业的税负压力，自然难以发展。因此，可以考虑通过下调各行业试点税率[10]，协调或者是兼并国税和地税来降低征税成本，进一步完善与推进“营改增”税收改革。
3.2完善知识产权保护制度
要树立企业保护自我知识产权的意识，建立科技技术自主研发与创新机制，从而促进技术密集型企业，如从事生产性服务行业的企业的健康发展。
3.3加强税负知识培训
“营改增”后税负政策变革，对于中小型企业而言，由于财务部门人员较少，没有专人关注培训税负变化，因此在税负政策变动后企业处于被动，往往不知道该如何缴纳税费，或是缴纳错误而不自知，因此企业财务人员应密切关注税负变化，企业加强税负知识培训，可以通过请人讲解培训，避免税务缴纳出错。
4 结论
本文主要从理论角度和实证角度探讨了“营改增”的税负影响，发现“营改增”对不同企业的税负影响主要有两种表现形式，一是部分企业的营业收入出现显著性增长，二是另外一部分企业经营范围中包含“营改增”业务的数量出现显著性增加。在“营改增”税改的过程中存在着一些问题，主要包括“营改增”对不同行业的税负效应存在差异等等。相应的对策建议包括进一步推进和深化“营改增”税收改革、完善知识产权保护制度和加强财务人员税收政策培训。
参考文献：
[1] 潘文轩.税制“营改增”改革试点的进展、问题及前瞻[J].现代经济探讨，2012（12）：32- 35.
[2] Kesselman J R . Consumer Impacts of BCs Harmonized Sales Tax：Tax Grab or Pass- Through？[J]. Canadian Public Policy，2011，37（2）：139- 162.
[3] 郝晓薇，段义德.基于宏观视角的“营改增”效应分析[J].税务研究，2014（5）：3- 7.
[4] 王桂军，曹平.“营改增”对制造业企业自主创新的影响——兼议制造业企业的技术引进[J].财经研究，2018，44（3）：4- 19.
[5] 刘建民，唐红李，吴金光.營改增全面实施对企业盈利能力、投资与专业化分工的影响效应——基于湖南省上市公司PSM- DID模型的分析[J].财政研究，2017（12）：75-88.
[6] 范子英，彭飞.“营改增”的减税效应和分工效应：基于产业互联的视角[J].经济研究，2017（2）：82- 95.
[7] 吴三忙，李善同.中国经济复杂度及其演变：基于1987年至2007年的投入产出表测度[J].管理评论， 2013，25（3）：3- 11.
[8] 叶芳，王燕.双重差分模型介绍及其应用[J].中国卫生统计，2013，30（1）：131- 134.
[9] 潘文轩.增值税扩围改革有助于减轻服务业税负吗？——基于投入产出表的分析[J].上海经济研究，2012，26（4）：51- 54.
[10]朱利荣.降低中国税收成本的有效途径探讨[J].社会科学战线，2012（3）：255- 256.
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更新时间：2024/12/22 21:49:19