浅论我国遗产税的开征
摘 要 遗产税在世界范围内被很多国家采用，作为财产税的一种在社会经济生活中发挥着重要的作用。但是在我国，遗产税的开征一直以来都是学界争论不休的问题。近几年的国家税制改革更让遗产税的开征被人们广泛议论。本文对我国的情势进行分析，对我国开征遗产税提出一些建议。
关键词 遗产税 必要性 开征
作者简介：吴月，东北林业大学。
中图分类号：D922.2 文献标识码：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2018.02.279一、我国开征遗产税的必要性
遗产税是以被继承人去世后的遗产为征税对象，向其继承人和遗赠人征收的一种税收。遗产税是历史较长的一个税种，全球已有114个国家开征了遗产税或对遗产课征其他税收。早在1938年10月，南京国民政府就颁布了《遗产税暂行条例》，规定自1940年7月1日起开征遗产税，至1946年4月16日，《遗产税法》又得以公布和施行。解放前的遗产税设定在一定免税额的基础上，实行超额累进税率，同时设立遗产估价审议委员会，对资产进行评估。解放前的遗产税并未取得理想的效果，历经8年而废。解放后，新中国的政务院于1950年1月发布了《全国税政实施要则》，该《要则》将遗产税也列入了将要实施的税种，终因征收条件的不具备，而未能实际开征。1994年，我国启动了新税制改革，改革方案再次将遗产税列为我国拟开征的税种之一。1996年《国民经济和社会发展“九五”计划和2010年远景目标纲要》发布，又一次提出了“逐步开征遗产税和赠与税”。 1997年党的十五大报告正式提出：“调节过高收入，逐步完善个人所得税制度，调整消费税，开征遗产税等税种”。2013年国务院批转国家发改委等部门《关于深入收入分配制度改革的若干意见》中，明确提出了“研究在适当时期开征遗产税问题”。时至今日，因诸多因素的制约，仍未实施。
遗产税是国家税收体系的重要组成部分，是国家经济制度中的重要内容。遗产税作为一项财产税的税种，是完善国家税收制度的有力措施，能直接增加政府的财政收入来源。同时，经济发展不均、贫富差距大仍然是我国现在比较突出的问题，遗产税的开征也有社会财富再分配、缩小贫富差距的作用。在西方国家，遗产税甚至因为能十分有力地调整财富不均而被戏称为“罗宾汉税”。物质生活水平的提高和个人财富的聚集为开征遗产税奠定了物质基础，是我国开征遗产税的基本条件。随着我国改革开放的深入和社会主义市场经济的发展，城乡居民的收入水平迅猛发展，改革开放三十年来增长了二十多倍，但同时居民收入的差距也在不断扩大，日趋严重。虽然我国基尼系数总体呈下降趋势，但是2016年仍然比2015提高了0.003，达到了0.465，远超国际公认的警戒线水平，城乡居民的收入差距超过了4倍。贫富两极分化势必产生更多的社会问题，而遗产税的开征可以促使贫富均衡，缓解社会矛盾，促进协调发展。
遗产税开征还有利于维护国家的权益。考察全球已开征遗产税的国家即可发现，所有的国家都采用了属地原则，尤其是对不动产类的遗产，基本上都是由不动产所在国直接征收遗产税。我国公民在国外的资产，尤其是不动产作为遗产，即使是我国公民行使继承权，在属地原则下，还得被资产所在国征收一笔不菲的税收。由于我国尚未开征遗产税，无论中国公民还是外国人、无国籍人，在中国的资产均不需缴纳遗产税。这必然造成了国家权益的不对等，或者是说，这样的权益失衡下，损害的是我们主权国家的国家权益。此外，遗产税的开征在一定程度上还能避免不劳而获，抑制消极懒散和大肆挥霍。显然，遗产税有利于民族精神的积极发展，有利于国家利益的长效维护。二、我国开征遗产税的制约因素
从国内而言，我国改革开放的丰硕成果为我国开征遗产税提供了物质基础和经济条件，从国外来看，已有一百多个开征了遗产税，其经验得失为我国开征遗产税提供了鲜活的教材，但我国遗产税的开征还是面临着很多现实的问题，这也就是政府喊了多年，而靴子始终不能落地的根本原因。
首先，我国要开征遗产税面临着与传统思想观念和现代法治理念的冲突。在中国传统文化中，“子承父业”是根深蒂固的思想观念，况且我国自新中国建国以来并未实际征收过遗产税，导致我国公民还没有形成遗产税的概念和认知。中国的父母勤勤恳恳兢兢业业地积累财富大多都是为了留给子女，父母的终极目标就是自己的孩子能过上衣食无忧的生活。加之我国封建社会长期的人治模式，使得法治观念严重缺乏，在这种情况下，无论是普通百姓还是亿万富翁，对于开征遗产税多多少少都会存有抵触心理。2001年，时任美国总统布什为了扭转美国经济的低迷，曾尝试着提出了废止遗产税。布什总统的这一举措，受益的应该是富裕阶层，理应得到其拥护。令人意外的是，布什总统的这一设想提出后，美国 120名富翁却主动上书国会，强烈要求继续征收遗产税，以补充国库、强大国家。西方国家普遍认为，努力工作并获得报酬的目的，是为了国家的强大、民族的进步和个人的发展，而不是要为子孙后代打拼江山，给予他们富足无忧的生活。显然，我国公民的认识水平和法治观念还达不到这样的高度，这是开展遗产税很重要的制约因素。
其次，我国个人财产的评估机制还不完善。遗产税的征税对象是被继承人去世后遗留的各种财产，财产形式多种多样，除了常见的房产、存款和现金等资产外，还可能会有古玩字画、股票证券、黄金珠宝、知识产权等各种遗产，这些财产的价值难以确定，倘若财产评估不科学，会造成应征税款的偏差而造成税赋的不公。我国财产评估机制起步较晚，发展缓慢。1995年10月起，我国开始实施资产评估师职业资格制度，此后评估人员队伍的不断壮大，资产评估工作迅猛发展，但是资产评估的范围更多地集中在固定资产和工业产权等领域，個人财产评估的业务相对薄弱，远不能满足遗产税征管的现实需求。2003年，我国提出建立一个与国际接轨的财产评估系统的宏伟目标，但始终没有能建立起一个完善的财产评估专业机制。2016年颁布《中华人民共和国资产评估法》，对资产评估行为进行了进一步的规范，完善的资产评估制度有望逐渐形成。
再次，我国个人财产申报登记制度尚不健全。1995年，中共中央办公厅和国务院办公厅联合出台了《关于党政机关县（处）级以上领导干部收入申报的规定》，树立了我国个人财产申报登记制度的里程碑。在申报对象上，该规定仅对党政机关县（处）级以上领导的收入进行申报，后逐步发展成各级领导干部如实申报个人财产。二十年来，领导干部财产申报登记制度越发完善，但仍限于领导干部和部分公务员。遗产税的征收对象不仅仅限于上述对象的遗产，无法全面掌握公民的财产状况也是难以推行遗产税的重要原因。开征遗产税不是简单的一项税收的开设，需要出台一系列的政策、制度作为铺垫，这些前序工作没有保障，很难进行遗产税的征收。
最后，遗产税的征收会影响国际间资本的流动，一定程度上会影响国际收支和资产配置。如果我国开征遗产税，而另一个国家没有此类税赋，则有可能会造成我国资本和财产向其他国家转移，对我国的财政金融政策和引进外资举措都会产生不利的影响。正是在这样的情况下，许多发达国家正逐步取消遗产税，如加拿大、澳大利亚、新西兰、意大利和新加坡等过都相继停征了遗产税，以便形成国际竞争优势，而美国总统特朗普也在备受瞩目的“美国税改法案”中取消了美国的“遗产税”。三、我国如何开征遗产税
我国是否开征遗产税，取决于利弊得失之权衡。虽然在我国社会发展的现阶段，开征遗产税困难重重，但都是可以克服的暂时性问题，而遗产税的开征显然有利于公民法治意识的提升和基本义务的兑现，有利于财税收入的增加，有利于民族精神的培养和国家利益的维护。对我国而言，开征遗产税，利大于弊。但是，在遗产税的开征时，应充分注意遗产税征收的模式、原则、对象、范围等因素，还要注意税种税目的合理設置，协调配合，形成科学公正的税赋体制。
首先，关于遗产税征收模式的选择。从开征遗产税的国家来看，其征税模式主要有三种：总遗产税制、分遗产税制和混合遗产税制。总遗产税制是先对全部遗产征收税，再进行遗产继承和遗赠等处置；分遗产税制恰恰相反，是先对遗产进行继承等分割，再对获得遗产的人、以其获得的财产为基数进行征税；混合遗产税制相对较为复杂，是总遗产税制和分遗产税制的混同存在。实践中，绝大多数国家采取的是总遗产税制或者分遗产税制单一模式，只有少数国家（如伊朗）采取的是混合遗产税。综合考虑我国国情，实行混合遗产税制是比较可行的一种模式，其中，对中国境内的遗产实行总遗产税制，对中国公民继承或受赠的中国境外的遗产，实行分遗产税制。境内遗产实行总遗产税制主要出于以下因素的考量：一方面总遗产税制有利于防止税款流失。由于总遗产税制采取的先统一征税再分割处理遗产的模式，避免了遗产分割处理环节对税收征纳的影响。在分遗产税制模式下，继承人可能为了规避税收而虚假分配遗产，进而造成应纳税款的流失。另一方面总遗产税制有利于节约税收征纳成本。与分遗产税制对继承人分别征税和混合遗产税制两次征税相比，总遗产税制实行的是对全部遗产一次性征税，其税收征纳成本占据明显优势，能有效地节约社会资源。此外，总遗产税制程序简单、操作难度相对较低。由于我国在新中国法律体系和税收征管制度中首创遗产税，社会公众的认知程度和税务征管人员的业务熟悉程度均有待提升，过于复杂的程序设置反而适得其反，简便易行的总遗产税制显然可以有效地克服新设税种带来的各种困难，减少征收阻力，实现制度初衷。而对中国公民继承或受赠的中国境外的遗产，显然以实际获得的资产进行纳税为宜，如果同样适用总遗产税制，明显超越了一个国家主体的管辖范围。
其次，关于遗产税征收原则、对象和范围的选择。目前，世界上114个征收遗产税的国家都采取了属地原则，这是当然的原则，但综合考虑遗产税开征可能造成的负面影响，我国宜采用属地兼属人的原则，即在中国境内的中国公民的遗产和中国公民继承或受赠的中国境外的遗产，才需要征收遗产税。属地兼属人的原则，显然有利于国际资产的流入并避免境内资产的流出，防止遗产税的开征对吸纳外国资本的冲击。在对象上，纳税义务人应当至少包括中国境内遗产的继承人、境外遗产的中国继承人和被赠与人。在范围上，征税的财产应当包括涵盖动产和不动产在内的所有财产性权益。
再者，关于税种税目的协调配套问题。遗产税的实施，必然需要赠与税的开征与之配套，这也是开征遗产税国家的不二选择。遗产税和赠与税作为财产税的两个重要的税种，均是国家以财产流转行为为对象课征一定比例财产的税。若单单推行遗产税，而无赠与税种与之配套，则可能会出现为了规避缴纳遗产税而将个人资产以赠与的方式分割出去。赠与税的原则和对象上，究竟是否需要考虑作为与遗产税协调配套的税种，而有限制地征收，还是较遗产税而言扩大征税的对象，则应综合考虑，合理设置。
最后，是遗产税开征的思想基础。纳税是每个公民的基本义务，一定的法治观念是现代社会治理的思想前提。我国长期处于封建社会的人治环境，加强宣传教育，提升法治观念是遗产税开征的重要条件。同时，要积极引导公民树立正确的财产观，在社会主义新时代背景下，要科学地处理物质传承和子女培养的关系，引导民众牢固树立公民意识、法治意识和税收意识，只要公民的思想一“开窍”，则遗产税开征的大门就可顺利打开。参考文献：
[1]袁辉.遗产税开征的技术难题及对策研究.吉林大学.2004.
[2]王小强.浅探开征遗产税.价值工程.2017年7月.
[3]陈文.对于我国开征遗产税若干问题探讨.中国高新区.2017年5月.
[4]袁海燕.我国遗产税法律制度研究.河北经贸大学.2013.
[5]白晓峰.遗产税立法的困境与路径选择.法学论坛.2014（3）.
[6]池英.我国遗产税基本法律问题研究.吉林大学.2013.
关键词 遗产税 必要性 开征
作者简介：吴月，东北林业大学。
中图分类号：D922.2 文献标识码：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2018.02.279一、我国开征遗产税的必要性
遗产税是以被继承人去世后的遗产为征税对象，向其继承人和遗赠人征收的一种税收。遗产税是历史较长的一个税种，全球已有114个国家开征了遗产税或对遗产课征其他税收。早在1938年10月，南京国民政府就颁布了《遗产税暂行条例》，规定自1940年7月1日起开征遗产税，至1946年4月16日，《遗产税法》又得以公布和施行。解放前的遗产税设定在一定免税额的基础上，实行超额累进税率，同时设立遗产估价审议委员会，对资产进行评估。解放前的遗产税并未取得理想的效果，历经8年而废。解放后，新中国的政务院于1950年1月发布了《全国税政实施要则》，该《要则》将遗产税也列入了将要实施的税种，终因征收条件的不具备，而未能实际开征。1994年，我国启动了新税制改革，改革方案再次将遗产税列为我国拟开征的税种之一。1996年《国民经济和社会发展“九五”计划和2010年远景目标纲要》发布，又一次提出了“逐步开征遗产税和赠与税”。 1997年党的十五大报告正式提出：“调节过高收入，逐步完善个人所得税制度，调整消费税，开征遗产税等税种”。2013年国务院批转国家发改委等部门《关于深入收入分配制度改革的若干意见》中，明确提出了“研究在适当时期开征遗产税问题”。时至今日，因诸多因素的制约，仍未实施。
遗产税是国家税收体系的重要组成部分，是国家经济制度中的重要内容。遗产税作为一项财产税的税种，是完善国家税收制度的有力措施，能直接增加政府的财政收入来源。同时，经济发展不均、贫富差距大仍然是我国现在比较突出的问题，遗产税的开征也有社会财富再分配、缩小贫富差距的作用。在西方国家，遗产税甚至因为能十分有力地调整财富不均而被戏称为“罗宾汉税”。物质生活水平的提高和个人财富的聚集为开征遗产税奠定了物质基础，是我国开征遗产税的基本条件。随着我国改革开放的深入和社会主义市场经济的发展，城乡居民的收入水平迅猛发展，改革开放三十年来增长了二十多倍，但同时居民收入的差距也在不断扩大，日趋严重。虽然我国基尼系数总体呈下降趋势，但是2016年仍然比2015提高了0.003，达到了0.465，远超国际公认的警戒线水平，城乡居民的收入差距超过了4倍。贫富两极分化势必产生更多的社会问题，而遗产税的开征可以促使贫富均衡，缓解社会矛盾，促进协调发展。
遗产税开征还有利于维护国家的权益。考察全球已开征遗产税的国家即可发现，所有的国家都采用了属地原则，尤其是对不动产类的遗产，基本上都是由不动产所在国直接征收遗产税。我国公民在国外的资产，尤其是不动产作为遗产，即使是我国公民行使继承权，在属地原则下，还得被资产所在国征收一笔不菲的税收。由于我国尚未开征遗产税，无论中国公民还是外国人、无国籍人，在中国的资产均不需缴纳遗产税。这必然造成了国家权益的不对等，或者是说，这样的权益失衡下，损害的是我们主权国家的国家权益。此外，遗产税的开征在一定程度上还能避免不劳而获，抑制消极懒散和大肆挥霍。显然，遗产税有利于民族精神的积极发展，有利于国家利益的长效维护。二、我国开征遗产税的制约因素
从国内而言，我国改革开放的丰硕成果为我国开征遗产税提供了物质基础和经济条件，从国外来看，已有一百多个开征了遗产税，其经验得失为我国开征遗产税提供了鲜活的教材，但我国遗产税的开征还是面临着很多现实的问题，这也就是政府喊了多年，而靴子始终不能落地的根本原因。
首先，我国要开征遗产税面临着与传统思想观念和现代法治理念的冲突。在中国传统文化中，“子承父业”是根深蒂固的思想观念，况且我国自新中国建国以来并未实际征收过遗产税，导致我国公民还没有形成遗产税的概念和认知。中国的父母勤勤恳恳兢兢业业地积累财富大多都是为了留给子女，父母的终极目标就是自己的孩子能过上衣食无忧的生活。加之我国封建社会长期的人治模式，使得法治观念严重缺乏，在这种情况下，无论是普通百姓还是亿万富翁，对于开征遗产税多多少少都会存有抵触心理。2001年，时任美国总统布什为了扭转美国经济的低迷，曾尝试着提出了废止遗产税。布什总统的这一举措，受益的应该是富裕阶层，理应得到其拥护。令人意外的是，布什总统的这一设想提出后，美国 120名富翁却主动上书国会，强烈要求继续征收遗产税，以补充国库、强大国家。西方国家普遍认为，努力工作并获得报酬的目的，是为了国家的强大、民族的进步和个人的发展，而不是要为子孙后代打拼江山，给予他们富足无忧的生活。显然，我国公民的认识水平和法治观念还达不到这样的高度，这是开展遗产税很重要的制约因素。
其次，我国个人财产的评估机制还不完善。遗产税的征税对象是被继承人去世后遗留的各种财产，财产形式多种多样，除了常见的房产、存款和现金等资产外，还可能会有古玩字画、股票证券、黄金珠宝、知识产权等各种遗产，这些财产的价值难以确定，倘若财产评估不科学，会造成应征税款的偏差而造成税赋的不公。我国财产评估机制起步较晚，发展缓慢。1995年10月起，我国开始实施资产评估师职业资格制度，此后评估人员队伍的不断壮大，资产评估工作迅猛发展，但是资产评估的范围更多地集中在固定资产和工业产权等领域，個人财产评估的业务相对薄弱，远不能满足遗产税征管的现实需求。2003年，我国提出建立一个与国际接轨的财产评估系统的宏伟目标，但始终没有能建立起一个完善的财产评估专业机制。2016年颁布《中华人民共和国资产评估法》，对资产评估行为进行了进一步的规范，完善的资产评估制度有望逐渐形成。
再次，我国个人财产申报登记制度尚不健全。1995年，中共中央办公厅和国务院办公厅联合出台了《关于党政机关县（处）级以上领导干部收入申报的规定》，树立了我国个人财产申报登记制度的里程碑。在申报对象上，该规定仅对党政机关县（处）级以上领导的收入进行申报，后逐步发展成各级领导干部如实申报个人财产。二十年来，领导干部财产申报登记制度越发完善，但仍限于领导干部和部分公务员。遗产税的征收对象不仅仅限于上述对象的遗产，无法全面掌握公民的财产状况也是难以推行遗产税的重要原因。开征遗产税不是简单的一项税收的开设，需要出台一系列的政策、制度作为铺垫，这些前序工作没有保障，很难进行遗产税的征收。
最后，遗产税的征收会影响国际间资本的流动，一定程度上会影响国际收支和资产配置。如果我国开征遗产税，而另一个国家没有此类税赋，则有可能会造成我国资本和财产向其他国家转移，对我国的财政金融政策和引进外资举措都会产生不利的影响。正是在这样的情况下，许多发达国家正逐步取消遗产税，如加拿大、澳大利亚、新西兰、意大利和新加坡等过都相继停征了遗产税，以便形成国际竞争优势，而美国总统特朗普也在备受瞩目的“美国税改法案”中取消了美国的“遗产税”。三、我国如何开征遗产税
我国是否开征遗产税，取决于利弊得失之权衡。虽然在我国社会发展的现阶段，开征遗产税困难重重，但都是可以克服的暂时性问题，而遗产税的开征显然有利于公民法治意识的提升和基本义务的兑现，有利于财税收入的增加，有利于民族精神的培养和国家利益的维护。对我国而言，开征遗产税，利大于弊。但是，在遗产税的开征时，应充分注意遗产税征收的模式、原则、对象、范围等因素，还要注意税种税目的合理設置，协调配合，形成科学公正的税赋体制。
首先，关于遗产税征收模式的选择。从开征遗产税的国家来看，其征税模式主要有三种：总遗产税制、分遗产税制和混合遗产税制。总遗产税制是先对全部遗产征收税，再进行遗产继承和遗赠等处置；分遗产税制恰恰相反，是先对遗产进行继承等分割，再对获得遗产的人、以其获得的财产为基数进行征税；混合遗产税制相对较为复杂，是总遗产税制和分遗产税制的混同存在。实践中，绝大多数国家采取的是总遗产税制或者分遗产税制单一模式，只有少数国家（如伊朗）采取的是混合遗产税。综合考虑我国国情，实行混合遗产税制是比较可行的一种模式，其中，对中国境内的遗产实行总遗产税制，对中国公民继承或受赠的中国境外的遗产，实行分遗产税制。境内遗产实行总遗产税制主要出于以下因素的考量：一方面总遗产税制有利于防止税款流失。由于总遗产税制采取的先统一征税再分割处理遗产的模式，避免了遗产分割处理环节对税收征纳的影响。在分遗产税制模式下，继承人可能为了规避税收而虚假分配遗产，进而造成应纳税款的流失。另一方面总遗产税制有利于节约税收征纳成本。与分遗产税制对继承人分别征税和混合遗产税制两次征税相比，总遗产税制实行的是对全部遗产一次性征税，其税收征纳成本占据明显优势，能有效地节约社会资源。此外，总遗产税制程序简单、操作难度相对较低。由于我国在新中国法律体系和税收征管制度中首创遗产税，社会公众的认知程度和税务征管人员的业务熟悉程度均有待提升，过于复杂的程序设置反而适得其反，简便易行的总遗产税制显然可以有效地克服新设税种带来的各种困难，减少征收阻力，实现制度初衷。而对中国公民继承或受赠的中国境外的遗产，显然以实际获得的资产进行纳税为宜，如果同样适用总遗产税制，明显超越了一个国家主体的管辖范围。
其次，关于遗产税征收原则、对象和范围的选择。目前，世界上114个征收遗产税的国家都采取了属地原则，这是当然的原则，但综合考虑遗产税开征可能造成的负面影响，我国宜采用属地兼属人的原则，即在中国境内的中国公民的遗产和中国公民继承或受赠的中国境外的遗产，才需要征收遗产税。属地兼属人的原则，显然有利于国际资产的流入并避免境内资产的流出，防止遗产税的开征对吸纳外国资本的冲击。在对象上，纳税义务人应当至少包括中国境内遗产的继承人、境外遗产的中国继承人和被赠与人。在范围上，征税的财产应当包括涵盖动产和不动产在内的所有财产性权益。
再者，关于税种税目的协调配套问题。遗产税的实施，必然需要赠与税的开征与之配套，这也是开征遗产税国家的不二选择。遗产税和赠与税作为财产税的两个重要的税种，均是国家以财产流转行为为对象课征一定比例财产的税。若单单推行遗产税，而无赠与税种与之配套，则可能会出现为了规避缴纳遗产税而将个人资产以赠与的方式分割出去。赠与税的原则和对象上，究竟是否需要考虑作为与遗产税协调配套的税种，而有限制地征收，还是较遗产税而言扩大征税的对象，则应综合考虑，合理设置。
最后，是遗产税开征的思想基础。纳税是每个公民的基本义务，一定的法治观念是现代社会治理的思想前提。我国长期处于封建社会的人治环境，加强宣传教育，提升法治观念是遗产税开征的重要条件。同时，要积极引导公民树立正确的财产观，在社会主义新时代背景下，要科学地处理物质传承和子女培养的关系，引导民众牢固树立公民意识、法治意识和税收意识，只要公民的思想一“开窍”，则遗产税开征的大门就可顺利打开。参考文献：
[1]袁辉.遗产税开征的技术难题及对策研究.吉林大学.2004.
[2]王小强.浅探开征遗产税.价值工程.2017年7月.
[3]陈文.对于我国开征遗产税若干问题探讨.中国高新区.2017年5月.
[4]袁海燕.我国遗产税法律制度研究.河北经贸大学.2013.
[5]白晓峰.遗产税立法的困境与路径选择.法学论坛.2014（3）.
[6]池英.我国遗产税基本法律问题研究.吉林大学.2013.
