从税收法定主义看我国税收立法之不足
摘 要 税收，是一个国家的发展之本。一个国家想要发展，就不能离开财政的大力支持。只有一个国家保持了财政的平衡，才能有充足的资金发展军备、保证人们生活的正常进行。而现代社会，税收法定主义已经成为税法的基本原则。无论是哪一个国家，基本上都会采用税收法定原则，我国也不例外。但是现在，我国现行的税法之中却存在着很多问题，不能与税收法定原则相适应。对我国税收也有着十分不利的影响。
关键词 税收法定主义 税收立法 不足之处
作者简介：黄晓峰，深圳广播电视大学龙岗分校，讲师。
中图分类号：D922.2 文献标识码：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2018.02.249一、前言
目前，虽然我国把税收法定原则作为税法第一原则，但是在我国的税法之中，却并没能完全体现这一原则。其实税收法定原则起源于英国，当时的英国国王已经意识到公民权利的觉醒，当时的王权已经受到很大程度上的制约。所以在1215年的《大宪章》中，国王同意了税收法定原则。在这之后，法国、美国等国家都相继用宪法将税收法定原则固定下来。等到了现代社会，税收法定原则已经成为最重要的一项原则。其基本含义是，纳税双方的权利义务、税收的基本要素等均由法律规定。没有法律的明确规定，任何个人和集体不能采取任何形式强制纳税。尤其是进入二十一世纪以来，随着国家经济的不断发展，税收渗透到人们生活的方方面面。可以说，只要是还在工作的人，就都会参与到纳税之中。而税金也被以类似养老保险等形式反馈给公民个人。但是，在我国的税收立法之中存在着很大的不足，对于公民的生活和国家的发展也产生了很多不利的影响。二、我国税收立法之中存在的不足
（一）由国家制定的立法寥寥无几
税收法定原则，就是指有关税收的各方面规定需要进行立法。但是现在，我国有全国人大常委会和其他专门的立法机关制定的有关税收的法律寥寥无几，反而有很多行政规章和规范性文件。税法法定的存在，就是害怕因为个人的私欲而造成乱收税的情况。而专门的立法机关有着很多学者、专家，能在最大程度上代表人们的利益。可是目前，我国由全国人民代表大会制定的法律只有两部，分别是《中华人民共和国个人所得税法》和《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》。人大是我国的基本法律制定机构，但是目前，却只有这两部和税有关的法律是由人大制定的。而经全国人民代表大会常务委员会制定通过的有关税的法律则只有《中华人民共和国税收征收管理法》。除此之外，就是由国务院制定的行政法规和规范性文件。这其中包含了税种的开征和停征等基础性的规定。而财政部和国家税务总局制定的与税法相关的文件更是数不胜数。而到了省一级的机关，与税有关的规范性文件更是不胜枚举。很多时候，还会出现朝令夕改的情况，让税收在省一级机关变成了“创收”的工具。这也直接导致了我国目前税法效力过低的情况。税收是关系国家民生的大事。但是在很多省级单位，税收卻好像变成了玩具。法律的权威性，需要国家各界的共同维护。只有法律有权威，才能让人们乐于遵守和实施。但是目前，我国的税法却是大部分由行政机关作为立法机关的，这种立法方式与全国人民代表大会及其常委会立法有着本质的区别。目前的税收立法，没有国家的强制力作为保障，也得不到其他国家机关的配合。所以在税收的实施和遵守方面也大打折扣。另外，就是行政机关立法的随机性太大。很多时候，换一个官员出台一项与税相关的规范性文件。部分省份的税收规范性文件满天飞，相互之间还有所矛盾。不能让纳税人信服。
（二）税法的立法过于粗糙，言语不明
我国的主要税法因为立法的年代过于久远，虽然经过了数次修改，但本身仍然存在过于粗糙，言语不明的情况。比如个人所得税法。这部法律在1980年被制定，1993年和1999年经过两次修改。但是从1999年至今已经过去了18年，我国的经济在这18年间经过了飞速的发展。可以说，现在个人所得税占得比重已经远超于过去，而且还有不断扩大的趋势。但是我国有关个人所得税的法律却没能跟上经济发展的速度。近年来，征收个人所得税的难度越来越大，其也是偷税漏税最严重的一个税种。究其原因，就是个人所得税的立法过于粗糙。这部法律一共只有14条，仅仅1500多字。首先，个人所得税本身就是我国的大税种，这么简单的规定根本不能适应当今社会的需要。其次，个人所得税中制定了大量的兜底条款，但这些条款的解释权却给了行政机关。这在很大程度上时我国的个人所得税法基本上形同虚设。比如财政部和国家税务总局，以《中华人民共和国个人所得税法》为基础，制定的有关这方面的规范性文件就不下十几万字。这直接导致了我国目前“税收依解释”的问题严重。同时我国的法律制定中授权现象也十分严重。这也导致了各地的规定各不相同，使得我国的税法没有统一的规定，也破坏了税法的严肃性。
（三）税收中追溯执行的现象严重
我国的税收实行的是分税制管理体系。纵向看来，我国采取的是垂直管辖，也就是从国家税务总局开始，往下依次是省级税务机关、市级税务机关、县级税务机关。而从横向来看，税务机关从省级开始，就分为国家和地方两大系统。国务院在最开始实行分税制的时候，是为了方便管理。但是在实际操作之中，因为税收的主要执行机关是县级及以下的税务机关，所以形成了一种“补丁式收税法”。我国的税务机关从中央开始，一共五级。所以尽管有时国家税务总局制定了一项规范性文件，但是实际的执行机关并不清楚。有时可能已经过了几个月，实际执行机关才能收到这项规范性文件。这就在很大程度上造成了追溯执行的问题严重。比如一项规范性文件，可能出台的日期是10月15日，但是却写明要求在10月1日开始执行。而等这项规定到了具体执行部门，可能已经是第二年的1月。这种追溯执行不仅加重了纳税人的负担，也使我国税收的权威性受到了极大地冲击。如果有关税收的法律文件都是这么反复无常，那么怎么让纳税人信服呢？所以说，追溯执行问题不符合我国的税收法定原则中规定的必须对纳税人有力的要求，其本身严重违反了税收法定原则。
三、让税收法定原则在我国得到贯彻的方法
（一）在基本法中确定税收法定原则
在我国的宪法中，并没有明确对税收法定原则进行规定。但是在其他发达国家，税收法定原则都是被写入宪法之中的基本原则。所以，我国需要在基本法中确立税收法定原则。对我国税收的基本问题进行规定。这样，才能从根本上为我国的税收法定打好基础。同时，应该对税法的制定做出明确的规定。即使给予省级单位制定规范性文件的权利，也必须对这项权利加以制约。不能同之前一样，给予省级机关过大的权利。这样才能防止以税收创收的情况出现。另外，可以对已有的税法进行改废。对有关税收的规范性文件进行删减，这样才能防止规范性文件相互之间的冲突。
（二）将部分税法规范性文件上升为法律
其实，在我国浩如烟海的税收规范性文件之间，其实不乏一些规定细致，又便于实施的规范性文件。只是因为这些规范性文件和其他文件混杂在一起，法律上的效力又是相同的，所以让人们群众觉得只要是规范性文件，就都是不好的。所以在实际操作之中，完全可以将这些规范性文件通过立法程序上升为法律。因为这些规范性文件已经实施了很多年，基础比较好，而且经过反复地适用，也已经暴露出了弊端。所以完全可以通过立法程序，将在实际运用中效果不错的规范性文件制定为法律。但在指定时要注意，在草拟法律的时候可以结合实际生活中的弊端加以改进，及时纠正不对的地方。还有就是在通过的时候，必须采用法律规定的形式，包括公示程序等都不能少，这样才能让人们群众信服。最后，就是必须取消这些规范性文件中有关授权的条目，不然在上升为法律之后，其他机关又可以根据这些授权条款进行新一轮的规范性文件的制定。这样，将部分好的税法规范性文件上升为法律就失去了原本的意义。
（三）提高立法的能力
我国的税法之中，在立法本身还存在很多的不足。因此，需要提高立法的能力，做到精细立法，言语清晰。
第一，需要提高立法的透明度。在我国过去的立法中，基本都没有人们群众的参与。但很多人的心里，就是忽然有一天国家就出台了一项有关税收的规定。但是税收关系国家民生，与其有关的立法也必须要公开、透明。为了实现这一点，可以在立法讨论的时候，开通网上邮箱，让纳税人们各抒己见。同时，要让立法过程直面公众。在一些重大问题上设立听证制度，让人们群众参与到立法之中。
第二，组织专家进行论证。税收的立法和其他的立法不同，税收本身的专门性比较强，所以更应该有专家学者的参与。保持立法的可操作性和逻辑上的周严。同时，还要保证不同时期的立法文件不能有所冲突。保证立法和我国的整体法律环境相适应。这就要求在立法刚开始的时候，让具有专门知识的专家学者参与其中，让他们对立法草案加以论证，以保证法律草案是真的适合我国的社会环境的。
（四）取消税务机关的立法权和解释权
在我国，之所以出现了税收立法上如此严重的不足，就是因为我国的税务机关制定了过多的规范性文件，以及出台了过多的有关税法的解释。税务机关本身是执行税收法律规范的执行机关，是执行者。但是在我国现有的税法体系中，让执行者同时变成了立法者，这就会导致权利的膨胀。很多省级机关，一出现财政危机就出台新的税收政策，通过调整税收来调整财务。但是，税收应当维持在一个合适的比例内，这有这样，才能在维持国家正常运转的同时保护纳税人的利益。而现有税务机关立法权，极有可能出现损害纳税人利益的情况。所以，应当取消税务机关的立法权，而是让其专心从事执行工作。同时，也应当取消税务机关的解释权，这样，才能防止税务机关从税收基本法出发，随心所欲的进行有利于自己的解释。避免税务机关因为自己监督自己而造成对纳税人的损害，同时贯彻落实税收法定主义。四、总结
总而言之，税收作为我国财政的基础，依法纳税是我国的发展趋势。而我国目前这种混乱的税收立法现象也必须得到根治。从本质上来说，虽然我国目前的税法与税收法定原则有着一定的差距。但毕竟已经有了多年的经验，我国接下来的税法立法也并不像想象中的那么艰难。可以说，在目前我国已有的规范性文件进行适当的改废，就可以得出一套合适的，能够与税收法定原则相适应的税法体系。参考文献：
[1]叶良海.从洛克财产权思想看税收法定主义——兼论我国税收法制改革.宜賓学院学报.2015 （2） .
[2]冯文嵩.扩大我国地方税收立法权问题研究.山东财经大学.2016.
[3]高雯.论我国税收法定主义——以《立法法》第八条为视角.法制博览.2016 （14）.
[4]佘倩影、刘剑文.税收法定主义：从文本到实践的挑战与路径.辽宁大学学报（哲学社会科学版）.2016 ， 44 （6） .
[5]李刚.论形式税收法定主义的落实——以税收立法体制的完善为关键.税务与经济.2017 （1）.
[6]谭立彬.如何在完善税收立法体系的过程中落实税收法定原则.对外经济贸易大学.2015.
关键词 税收法定主义 税收立法 不足之处
作者简介：黄晓峰，深圳广播电视大学龙岗分校，讲师。
中图分类号：D922.2 文献标识码：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2018.02.249一、前言
目前，虽然我国把税收法定原则作为税法第一原则，但是在我国的税法之中，却并没能完全体现这一原则。其实税收法定原则起源于英国，当时的英国国王已经意识到公民权利的觉醒，当时的王权已经受到很大程度上的制约。所以在1215年的《大宪章》中，国王同意了税收法定原则。在这之后，法国、美国等国家都相继用宪法将税收法定原则固定下来。等到了现代社会，税收法定原则已经成为最重要的一项原则。其基本含义是，纳税双方的权利义务、税收的基本要素等均由法律规定。没有法律的明确规定，任何个人和集体不能采取任何形式强制纳税。尤其是进入二十一世纪以来，随着国家经济的不断发展，税收渗透到人们生活的方方面面。可以说，只要是还在工作的人，就都会参与到纳税之中。而税金也被以类似养老保险等形式反馈给公民个人。但是，在我国的税收立法之中存在着很大的不足，对于公民的生活和国家的发展也产生了很多不利的影响。二、我国税收立法之中存在的不足
（一）由国家制定的立法寥寥无几
税收法定原则，就是指有关税收的各方面规定需要进行立法。但是现在，我国有全国人大常委会和其他专门的立法机关制定的有关税收的法律寥寥无几，反而有很多行政规章和规范性文件。税法法定的存在，就是害怕因为个人的私欲而造成乱收税的情况。而专门的立法机关有着很多学者、专家，能在最大程度上代表人们的利益。可是目前，我国由全国人民代表大会制定的法律只有两部，分别是《中华人民共和国个人所得税法》和《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》。人大是我国的基本法律制定机构，但是目前，却只有这两部和税有关的法律是由人大制定的。而经全国人民代表大会常务委员会制定通过的有关税的法律则只有《中华人民共和国税收征收管理法》。除此之外，就是由国务院制定的行政法规和规范性文件。这其中包含了税种的开征和停征等基础性的规定。而财政部和国家税务总局制定的与税法相关的文件更是数不胜数。而到了省一级的机关，与税有关的规范性文件更是不胜枚举。很多时候，还会出现朝令夕改的情况，让税收在省一级机关变成了“创收”的工具。这也直接导致了我国目前税法效力过低的情况。税收是关系国家民生的大事。但是在很多省级单位，税收卻好像变成了玩具。法律的权威性，需要国家各界的共同维护。只有法律有权威，才能让人们乐于遵守和实施。但是目前，我国的税法却是大部分由行政机关作为立法机关的，这种立法方式与全国人民代表大会及其常委会立法有着本质的区别。目前的税收立法，没有国家的强制力作为保障，也得不到其他国家机关的配合。所以在税收的实施和遵守方面也大打折扣。另外，就是行政机关立法的随机性太大。很多时候，换一个官员出台一项与税相关的规范性文件。部分省份的税收规范性文件满天飞，相互之间还有所矛盾。不能让纳税人信服。
（二）税法的立法过于粗糙，言语不明
我国的主要税法因为立法的年代过于久远，虽然经过了数次修改，但本身仍然存在过于粗糙，言语不明的情况。比如个人所得税法。这部法律在1980年被制定，1993年和1999年经过两次修改。但是从1999年至今已经过去了18年，我国的经济在这18年间经过了飞速的发展。可以说，现在个人所得税占得比重已经远超于过去，而且还有不断扩大的趋势。但是我国有关个人所得税的法律却没能跟上经济发展的速度。近年来，征收个人所得税的难度越来越大，其也是偷税漏税最严重的一个税种。究其原因，就是个人所得税的立法过于粗糙。这部法律一共只有14条，仅仅1500多字。首先，个人所得税本身就是我国的大税种，这么简单的规定根本不能适应当今社会的需要。其次，个人所得税中制定了大量的兜底条款，但这些条款的解释权却给了行政机关。这在很大程度上时我国的个人所得税法基本上形同虚设。比如财政部和国家税务总局，以《中华人民共和国个人所得税法》为基础，制定的有关这方面的规范性文件就不下十几万字。这直接导致了我国目前“税收依解释”的问题严重。同时我国的法律制定中授权现象也十分严重。这也导致了各地的规定各不相同，使得我国的税法没有统一的规定，也破坏了税法的严肃性。
（三）税收中追溯执行的现象严重
我国的税收实行的是分税制管理体系。纵向看来，我国采取的是垂直管辖，也就是从国家税务总局开始，往下依次是省级税务机关、市级税务机关、县级税务机关。而从横向来看，税务机关从省级开始，就分为国家和地方两大系统。国务院在最开始实行分税制的时候，是为了方便管理。但是在实际操作之中，因为税收的主要执行机关是县级及以下的税务机关，所以形成了一种“补丁式收税法”。我国的税务机关从中央开始，一共五级。所以尽管有时国家税务总局制定了一项规范性文件，但是实际的执行机关并不清楚。有时可能已经过了几个月，实际执行机关才能收到这项规范性文件。这就在很大程度上造成了追溯执行的问题严重。比如一项规范性文件，可能出台的日期是10月15日，但是却写明要求在10月1日开始执行。而等这项规定到了具体执行部门，可能已经是第二年的1月。这种追溯执行不仅加重了纳税人的负担，也使我国税收的权威性受到了极大地冲击。如果有关税收的法律文件都是这么反复无常，那么怎么让纳税人信服呢？所以说，追溯执行问题不符合我国的税收法定原则中规定的必须对纳税人有力的要求，其本身严重违反了税收法定原则。
三、让税收法定原则在我国得到贯彻的方法
（一）在基本法中确定税收法定原则
在我国的宪法中，并没有明确对税收法定原则进行规定。但是在其他发达国家，税收法定原则都是被写入宪法之中的基本原则。所以，我国需要在基本法中确立税收法定原则。对我国税收的基本问题进行规定。这样，才能从根本上为我国的税收法定打好基础。同时，应该对税法的制定做出明确的规定。即使给予省级单位制定规范性文件的权利，也必须对这项权利加以制约。不能同之前一样，给予省级机关过大的权利。这样才能防止以税收创收的情况出现。另外，可以对已有的税法进行改废。对有关税收的规范性文件进行删减，这样才能防止规范性文件相互之间的冲突。
（二）将部分税法规范性文件上升为法律
其实，在我国浩如烟海的税收规范性文件之间，其实不乏一些规定细致，又便于实施的规范性文件。只是因为这些规范性文件和其他文件混杂在一起，法律上的效力又是相同的，所以让人们群众觉得只要是规范性文件，就都是不好的。所以在实际操作之中，完全可以将这些规范性文件通过立法程序上升为法律。因为这些规范性文件已经实施了很多年，基础比较好，而且经过反复地适用，也已经暴露出了弊端。所以完全可以通过立法程序，将在实际运用中效果不错的规范性文件制定为法律。但在指定时要注意，在草拟法律的时候可以结合实际生活中的弊端加以改进，及时纠正不对的地方。还有就是在通过的时候，必须采用法律规定的形式，包括公示程序等都不能少，这样才能让人们群众信服。最后，就是必须取消这些规范性文件中有关授权的条目，不然在上升为法律之后，其他机关又可以根据这些授权条款进行新一轮的规范性文件的制定。这样，将部分好的税法规范性文件上升为法律就失去了原本的意义。
（三）提高立法的能力
我国的税法之中，在立法本身还存在很多的不足。因此，需要提高立法的能力，做到精细立法，言语清晰。
第一，需要提高立法的透明度。在我国过去的立法中，基本都没有人们群众的参与。但很多人的心里，就是忽然有一天国家就出台了一项有关税收的规定。但是税收关系国家民生，与其有关的立法也必须要公开、透明。为了实现这一点，可以在立法讨论的时候，开通网上邮箱，让纳税人们各抒己见。同时，要让立法过程直面公众。在一些重大问题上设立听证制度，让人们群众参与到立法之中。
第二，组织专家进行论证。税收的立法和其他的立法不同，税收本身的专门性比较强，所以更应该有专家学者的参与。保持立法的可操作性和逻辑上的周严。同时，还要保证不同时期的立法文件不能有所冲突。保证立法和我国的整体法律环境相适应。这就要求在立法刚开始的时候，让具有专门知识的专家学者参与其中，让他们对立法草案加以论证，以保证法律草案是真的适合我国的社会环境的。
（四）取消税务机关的立法权和解释权
在我国，之所以出现了税收立法上如此严重的不足，就是因为我国的税务机关制定了过多的规范性文件，以及出台了过多的有关税法的解释。税务机关本身是执行税收法律规范的执行机关，是执行者。但是在我国现有的税法体系中，让执行者同时变成了立法者，这就会导致权利的膨胀。很多省级机关，一出现财政危机就出台新的税收政策，通过调整税收来调整财务。但是，税收应当维持在一个合适的比例内，这有这样，才能在维持国家正常运转的同时保护纳税人的利益。而现有税务机关立法权，极有可能出现损害纳税人利益的情况。所以，应当取消税务机关的立法权，而是让其专心从事执行工作。同时，也应当取消税务机关的解释权，这样，才能防止税务机关从税收基本法出发，随心所欲的进行有利于自己的解释。避免税务机关因为自己监督自己而造成对纳税人的损害，同时贯彻落实税收法定主义。四、总结
总而言之，税收作为我国财政的基础，依法纳税是我国的发展趋势。而我国目前这种混乱的税收立法现象也必须得到根治。从本质上来说，虽然我国目前的税法与税收法定原则有着一定的差距。但毕竟已经有了多年的经验，我国接下来的税法立法也并不像想象中的那么艰难。可以说，在目前我国已有的规范性文件进行适当的改废，就可以得出一套合适的，能够与税收法定原则相适应的税法体系。参考文献：
[1]叶良海.从洛克财产权思想看税收法定主义——兼论我国税收法制改革.宜賓学院学报.2015 （2） .
[2]冯文嵩.扩大我国地方税收立法权问题研究.山东财经大学.2016.
[3]高雯.论我国税收法定主义——以《立法法》第八条为视角.法制博览.2016 （14）.
[4]佘倩影、刘剑文.税收法定主义：从文本到实践的挑战与路径.辽宁大学学报（哲学社会科学版）.2016 ， 44 （6） .
[5]李刚.论形式税收法定主义的落实——以税收立法体制的完善为关键.税务与经济.2017 （1）.
[6]谭立彬.如何在完善税收立法体系的过程中落实税收法定原则.对外经济贸易大学.2015.
